IPPB4/415-62/12-4/JK2 - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2012 r. (data wpływu 24 stycznia 2012 r.) oraz w piśmie z dnia 30 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r., data nadania 30 marca 2012 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 19 marca 2012 r. Nr IPPB4/415-62/12-2/JK2 (data nadania 20 marca 2012 r., data doręczenia 23 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-62/12-2/JK2 z dnia 19 marca 2012 r. (data nadania 20 marca 2012 r., data doręczenia 23 marca 2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 30 marca 2012 r. (data nadania 30 marca 2012 r., data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem w dniu 29 grudnia 2005 r. na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego przed notariuszem niezabudowaną działkę Nr 265/12 o pow. 1 000 m² położoną we wsi i gminie L., wchodzącą w skład nieruchomości objętej księgą wieczystą oraz udział wynoszący 1/5 (jedną piątą części w działce Nr 265/14 o pow. 375 m², stanowiącej odrębny dojazd, położonej we wsi i gminie L. stanowiącej odrębną nieruchomość objętą księgą wieczystą. Ww. nieruchomość oraz udział w ww. nieruchomości weszły na mocy wskazanej umowy w skład majątku objętego wspólnością majątkową małżonków, tj. Wnioskodawczyni oraz Jej męża. W dniu 9 sierpnia 2007 r. strony umowy z dnia 29 grudnia 2005 r. zawarły przed Notariuszem aneks do tejże umowy, na mocy którego dokonano zmiany umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2005 r. w ten sposób, że przedmiotową nieruchomość i udział w nieruchomości nabyła wyłącznie Wnioskodawczyni do jej majątku osobistego, a tym samym przedmiot umowy nie wszedł w skład majątku objętego wspólnością majątkową małżonków, tj. Wnioskodawczyni i Jej męża.

Aneks sporządzony w dniu 9 sierpnia 2007 r. do umowy z dnia 29 grudnia 2005 r. zawiera w swej treści nieważność z mocy prawa od samego początku tejże umowy zapisu dotyczącego nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości wspólnie z mężem. Wydanie przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni oraz korzyści i ciężarów z nią związanych nastąpiło 29 grudnia 2005 r.

W dniu 29 czerwca 2011 r. przed Notariuszem została zawarta umowa na mocy której Wnioskodawczyni sprzedała małżeństwu nieruchomość oraz udział w nieruchomości będące przedmiotem ww. umów, tj.: nie zabudowaną działkę Nr 265/12 o pow. 1 000 m² położoną we wsi i gminie L., wchodzącą w skład nieruchomości objętej księgą wieczystą oraz udział wynoszący 1/5 (jedną piątą części w działce Nr 265/14 o pow. 375 m², stanowiącej odrębny dojazd), położonej we wsi i gminie L. stanowiącej odrębną nieruchomość objętą księgą wieczystą. W dniu sprzedaży nieruchomości miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni była Hiszpania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawczynię w dniu 29 czerwca 2011 r. spełnia przesłanki wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), zgodnie z którym w wypadku sprzedaży nieruchomości po upływie 5 lat od jej nabycia nie istnieje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnia Ona przesłanki wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307). Według Wnioskodawczyni nie ulega wątpliwości, iż sprzedaż nieruchomości dokonana przez Nią w dniu 29 czerwca 2011 r. nastąpiła po upływie 5 lat od jej nabycia w grudniu 2005 r. Wnioskodawczyni wskazuje, iż wyjaśnienia wymaga jedynie kwestia, jaki skutek prawny w odniesieniu do ww. przepisu prawa podatkowego ma fakt, iż pierwotnie nieruchomość została zakupiona przez Wnioskodawczynię wspólnie z jej małżonkiem, a co za tym idzie - weszła w skład ich majątku wspólnego, a następnie w wyniku umowy z dnia 9 sierpnia 2007 r. nieruchomość stała się wyłączną własnością Wnioskodawczyni. Ustalić zatem należy, czy 5 - letni okres wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od dnia 29 grudnia 2005 r., czy też od dnia 9 sierpnia 2007 r.

W ocenie prawnej Wnioskodawczyni ów 5 - letni okres biegnie od dnia 29 grudnia 2005 r. Należy bowiem zauważyć, że zmiana w zakresie stanu własności przedmiotowej nieruchomości nastąpiła w wyniku aneksu podpisanego przez wszystkie strony umowy z dnia 29 grudnia 2005 r. Strony tejże umowy zmieniły zgodnie jedno z jej postanowień, ustalając że wyłączną właścicielką nieruchomości nabywanej w dniu 29 grudnia 2005 r. jest Wnioskodawczyni. Z tego względu należy uznać, iż aneks i zmiana umowy miały skutek ex tunc.

Abstrahując od powyższych rozważań należy także wskazać, że nawet jeśli przyjąć, że w wyniku aneksu do umowy z dnia 29 grudnia 2005 r., zawartego 9 sierpnia 2007 r., Wnioskodawczyni stała się właścicielką całości nabywanej nieruchomości (i nabywanego udziału) dopiero z dniem 9 sierpnia 2007 r., to również wtedy 5 letni termin wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biegłby od dnia 29 grudnia 2005 r., czyli od dnia wspólnego nabycia nieruchomości przez małżonków. Taka interpretacja wynika ze specyfiki wspólności majątkowej małżeńskiej uregulowanej i określonej przepisami kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Na mocy tych przepisów nabycie prawa własności do majątku wspólnego wywiera taki skutek, że nabyty składnik majątkowy staje się przedmiotem współwłasności małżonków. Nie jest to jednak współwłasność ułamkowa, określona przepisami kodeksu cywilnego, na podstawie której można każdemu ze współwłaścicieli przypisać określoną wartość ułamkową. Współwłasność małżonków w ich majątku wspólnym ma bowiem charakter współwłasności łącznej, zwanej także bezułamkową. Jej istota polega na tym, że w czasie trwania wspólności majątkowej oboje małżonkowie są podmiotami praw do całości majątku objętego wspólnością łączną. Jak wcześniej wspomniano: żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego, jak również rozporządzać nim samodzielnie. Jest to bowiem konsekwencją niemożności określenia i wydzielenia konkretnej części we współwłasności. Niejako upraszczając istotę współwłasności łącznej: z chwilą wejścia danego składnika do majątku wspólnego każdy małżonek staje się właścicielem całości tego składnika. Z tego względu Wnioskodawczyni uważa, iż nabyła całość nieruchomości, będących przedmiotem umowy, już w chwili nabycia ich wspólnie z małżonkiem, czyli z dniem 29 grudnia 2005 r. W konsekwencji sprzedaż nieruchomości dokonana Wnioskodawczynię w dniu 29 czerwca 2011 r. nastąpiła po upływie 5 lat od jej nabycia, a co za tym idzie nie ma obowiązku uiszczania podatku dochodowego od tej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy miedzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Hiszpanii o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Madrycie dnia 15 listopada 1979 r. (Dz. U. z 1982 r. Nr 17, poz. 127) dochody z majątku nieruchomego, włączając dochody z eksploatacji gospodarstw rolnych i leśnych, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym ten majątek jest położony.

W związku z powyższym wobec osoby nieposiadającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, która uzyskuje dochody z nieruchomości położonej na terytorium Polski mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie zatem rozstrzygnięcia wymaga ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości, którą sprzedała w dniu 29 czerwca 2011 r.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "nabycie" użytego w ww. przepisach. Mając z kolei na względzie przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w szczególności zaś Działu III, Tytuł I Księgi drugiej tej ustawy, nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenia bądź też w wyniku innych zdarzeń.

Stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie ma zatem ocena skutków prawnych dokonania w dniu 9 sierpnia 2007 r. zmiany umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2005 r., a mianowicie czy taka zmiana umowy wywołuje skutki wstecz - tj. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy sprzedaży w odniesieniu do zapisu nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości wspólnie z mężem wygasł ze skutkiem wstecznym (ex tunc).

Wnioskodawczyni w przedmiotowym wniosku wskazała, iż aneks sporządzony w dniu 9 sierpnia 2007 r. do umowy z dnia 29 grudnia 2005 r. zawiera w swej treści nieważność z mocy prawa od samego początku tejże umowy zapisu dotyczącego nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości wspólnie z mężem oraz, że wydanie przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni oraz korzyści i ciężarów z nią związanych nastąpiło 29 grudnia 2005 r. Zatem dokonanie w dniu 9 sierpnia 2007 r. zmiany umowy sprzedaży z dnia 29 grudnia 2005 r., ma skutek ex tunc, tj. wsteczny. Wobec powyższego, nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dniu 29 grudnia 2005 r.

Biorąc powyższe po uwagę, należy stwierdzić, iż w sytuacji opisanej we wniosku odpłatne zbycie nieruchomości nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) cytowanej ustawy, bowiem zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto (2005 r.) i w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.