IPPB4/415-527/09-2/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2009 r. (data wpływu 13 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości w Wielkiej Brytanii zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeznaczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w Polsce na nabycie nieruchomości w Wielkiej Brytanii zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem Wielkiej Brytanii mającym miejsce zamieszkania na terenie Wielkiej Brytanii. Dnia 20 czerwca 2006 r. Wnioskodawca, zawarł wraz z małżonką umowę sprzedaży, mocą której Wnioskodawca wraz z żoną zakupili 2 lokale mieszkalne - położone w budynku przy ul. D. 48 w K. wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej:

Z łącznej ceny sprzedaży, wynoszącej 593.253,60 zł, Wnioskodawca wraz z małżonką do dnia zawarcia umowy uiścili sprzedawcy kwotę 237.745,20 zł. Pozostała kwota - tj. 355.508 zł pochodziła z kredytu bankowego - wynikając z umowy o kredyt budowlano-hipoteczny Nr E00 z 13 czerwca 2006 r. zawartej przez Wnioskodawcę z Bankiem z siedzibą we W.

Zabezpieczeniem ww. udzielonego kredytu były ustanowione na obu wskazanych wyżej lokalach:

* hipoteka łączna zwykła w kwocie 122.160 Euro,

* hipoteka łączna kaucyjna do kwoty 9.391,83 Euro.

Wedle umowy kredytowej przeznaczenie kwoty postawionej do dyspozycji Kredytobiorców (Wnioskodawcy i Jego małżonki) miało być następujące:

92.262,00 Euro - na cele mieszkaniowe;

20.000,00 Euro - na wykończenie kuchni;

9.898,00 Euro na wykończenie łazienki.

Stosownie do postanowień umowy kredytowej dniem zamknięcia wypłat był 15 października 2006 r. Dnia 4 stycznia 2008 r. Wnioskodawca wraz z małżonką zawarł umowę sprzedaży, mocą której dokonali oni odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przy ul. D. 48/44 w K., wskazany powyżej w pkt b za cenę 720,000 zł. Zapłata ceny dokonana została w następujący sposób:

W dniu 17 stycznia 2008 r. Wnioskodawca złożył wraz z małżonką w trybie art. 28 ust. 2a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako "ustawa o PIT"), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. w Urzędzie Skarbowym oświadczenie, iż przychód ze sprzedaży powyższej nieruchomości w wysokości 720.000 zł nie później niż w okresie 2 lat od dnia sprzedaży przeznaczony zostanie na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Do chwili obecnej spośród przychodu z odpłatnego zbycia w kwocie 360.000 zł. Wnioskodawca wydatkował (w proporcji - wynikającej z przypadającego nań udziału w nieruchomości - tj. 50%) kwotę 205.201,51 zł na spłatę kredytu Nr E00. Pozostałą część przychodu, w proporcji do przypadającego nań udziału w nieruchomości - w kwocie 154.798,49 zł. Wnioskodawca w dniu 19 sierpnia 2008 r., wydatkował na nabycie nieruchomości, położonej w Wielkiej Brytanii.

Przedmiotowa nieruchomość została bowiem nabyta przez Wnioskodawcę i jego żonę w dniu 19 sierpnia 2008 r. za cenę 125.000 funtów szterlingów, co stanowiło równowartość 527.775,00 zł według średniego kursu NBP funta szterlinga z dnia 19 sierpnia 2008 r.

Obecnie Wnioskodawca zamierza złożyć deklarację PIT-23, pragnąc jednocześnie skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o PIT w brzmieniu przed 31 grudnia 2006 r. - pragnąc na podstawie powyższych przepisów odliczyć od przychodu nań przypadającego, uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego przy uI. D. 48/44 w K. - ergo od kwoty 360.000,00 zł - odliczyć łączną kwotę 360.000,00 zł (słownie: trzysta sześćdziesiąt tysięcy złotych).

Wnioskodawca wskazuje ponadto, iż na mocy Interpretacji Indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. akt: IPPB4/415-234/08-2/MO) potwierdzone zostało istnienie uprawnienia do odliczenia w powyższy sposób kwoty 205.201.51 zł, z tytułu spłaty kredytu hipotecznego Nr E00. Celem przedmiotowej interpretacji jest potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy, iż również pozostała część sumy do odliczenia, a więc kwota 154.798,49 zł wydatkowana na zakup nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii może być zgodnie z prawem odliczona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jeśli Wnioskodawca wydatkował część kwoty przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości położonej przy ul. D. w K. (w części proporcjonalnej do przypadającego nań przychodu ze zbycia tej nieruchomości) wynoszącą 154.798,49 zł na cel z art. 21 ust. 1 pkt 32a ustawy o PIT w brzmieniu sprzed 31 grudnia 2006 i w terminie wskazanym przez powyższe przepisy - a więc na nabycie nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii, to wypełniając deklarację PIT-23 o przychodach osiągniętych z odpłatnego zbycia nieruchomości przy ul. D. w K., odliczyć może od przypadającego nań proporcjonalnie przychodu w wysokości 360.000,00 zł, powyższą kwotę 154.798,49 zł, wydatkowaną przez Wnioskodawcę na nabycie ww. nieruchomości w Wielkiej Brytanii, mimo, iż nieruchomość nabyta nie jest położona w Polsce, lecz w innym Państwie Członkowskim Unii Europejskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W myśl art. 7 ustawy z dnia 18 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych związanych z nieruchomościami, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W przedmiotowej sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Artykuł 28 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U.2000.14.176) w brzmieniu wprowadzonym zmianą z 1 września 2003 r., obowiązującym przed 31 grudnia 2006 r., zezwolił podatnikom podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na uniknięcie ryczałtowego 10%-ego opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości.

Warunkiem było złożenie w terminie 14 dni od daty sprzedaży oświadczenia o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym przed 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. wolne od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tej samej ustawy stanowi, że wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Wnioskodawca wraz z małżonką sprzedał 4 stycznia 2008 r. opisany wyżej lokal Nr 44 w budynku przy ul. D. w K.

Wnioskodawca uważa, iż składając (wraz z małżonką) oświadczenie w trybie art. 28 ust. 2a ustawy o PIT w dniu 17 stycznia 2008 r. dopełnił warunków zwolnienia przewidzianego przez ten przepis.

Judykatura wskazuje zresztą, iż decydującego znaczenia w przedmiotowym wypadku nie ma złożenie oświadczenia, lecz faktyczne wydatkowanie dochodów na cele, uzasadniające zwolnienie; wskazuje na to m.in. orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazujące, iż niezłożenie oświadczenia w terminie 14 dni od daty sprzedaży nie wyłącza możliwości zwolnienia uzyskanego przychodu z podatku, jeżeli podatnik w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) wyda uzyskane pieniądze na cele określone w tym przepisie (por. wyrok NSA z 13 września 1994 r., SA/Gd 2587/93, POP 1996, z. 3, poz. 83).

Wnioskodawca (wraz z małżonką), zgodnie z normą art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o PIT w ww. brzmieniu - wydatkowali część przychodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego na nabycie nieruchomości położonej w Wielkiej Brytanii.

Proporcjonalnie do swojego udziału (50%) w przychodzie ze zbycia, Wnioskodawca wydatkował na nabycie powyższej nieruchomości kwotę 154.798,49 zł. Nabycie nastąpiło z dniem 19 sierpnia 2008 r. Cena nabycia wyniosła 125.000 funtów szterlingów (tj. 527.775,00 zł wg kursu średniego NBP z dnia 19 sierpnia 2008 r.).

Wnioskodawca uważa, iż warunki z ww. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o PIT w ww. brzmieniu zostały spełnione, gdyż:

* powyższy wydatek nastąpił w ciągu 2 lat od dnia sprzedaży (pieniądze w kwocie 309.596,98 zł - a więc w kwocie po 154.798,49 zł przypadającej odpowiednio na Wnioskodawcę i jego małżonkę - zostały przeznaczone na poczet ceny nabycia nieruchomości);

* powyższy wydatek poniesiony został na nabycie nieruchomości, przeznaczonych na cele z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o PIT w ww. brzmieniu.

Wnioskodawca uważa ponadto, iż stosownie do brzmienia acquis communautaire Unii Europejskiej, obowiązującego bezpośrednio i z pierwszeństwem w razie kolizji z prawem polskim - Wnioskodawcy winno przysługiwać prawo do zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, w sytuacji, gdy wydatek na nabycie nieruchomości został poniesiony w zgodzie z odnośnymi przepisami, a nieruchomość położona jest na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Przeciwne stanowisko naruszałoby bowiem przepisy prawa Unii Europejskiej - przede wszystkim zaś te, dotyczące rynku wewnętrznego UE.

Powyższy pogląd Wnioskodawcy wspiera doktryna oraz judykatura prawa Unii Europejskiej oraz prawa podatkowego.

Jak się wskazuje, zwolnienie podatkowe, o którym mowa, przysługuje podatnikowi z mocy prawa z chwilą spełnienia wymienionych w przepisach ustawy o PIT przesłanek (tak: A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U.0044.176), LEX. Dla możliwości skorzystania ze zwolnienia nie jest konieczne wydawanie rozstrzygnięcia w jakiejkolwiek formie przez organy podatkowe (podobnie NSA w wyroku z dnia 8 czerwca 1994 r., III SA 1554/93, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1996, z. 2, poz. 50).

Jednocześnie, wobec Wnioskodawcy nie znajdują zastosowania przepisy wyłączające możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia - a więc art. 21 ust. 2 i ust. 2a (w zw. z art. 26b) ustawy o PIT w brzmieniu sprzed 31 grudnia 2006 r.

Zwolnienie podatkowe, regulowane w ustawie o PIT w brzmieniu sprzed 31 grudnia 2006 r. związane jest prima facie wyłącznie z wydatkowaniem przychodów na nabycie określonych nieruchomości lub praw, które lub których przedmioty położone są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nabycie nieruchomości położonej poza terytorium RP nie generuje więc, na mocy brzmienia przedmiotowego przepisu prawa do omawianego zwolnienia. Brzmienie przedmiotowego przepisu co najmniej od akcesji Polski do Unii Europejskiej zaczęło wzbudzać uzasadnione wątpliwości co do jego zgodności z acquis communautaire UE.

Przedstawiciele polskiej doktryny prawa podatkowego wskazali szybko, iż powstają poważne wątpliwości, czy ograniczenie zakresu zwolnienia wyłącznie do zakupów lub inwestycji w nieruchomości w Polsce nie narusza unijnych swobód w zakresie przepływu osób (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.). Chodzi w szczególności o to, czy przepisy uzależniające możliwość skorzystania ze zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, od warunku, by nowa nieruchomość położona była na terytorium Polski, mogą być przeszkodą dla swobodnego przepływu pracowników oraz dla swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej, gwarantowanych w art. 39 TWE i 43 TWE w sytuacji, gdy nie istnieje uzasadnienie do wprowadzenia i utrzymania przedmiotowej przeszkody w wykonywaniu swobód rynku wewnętrznego Unii Europejskiej.

Odpowiedzi na powyższe wątpliwości dostarczyła judykatura Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu (dalej jako "ETS" lub "Trybunał") oraz sądownictwo polskie. Niezwykle istotny jest fakt, iż okoliczności faktyczne, stanowiące podstawę poszczególnych judykatów były analogiczne z okolicznościami, w jakich znajduje się Wnioskodawca.

Pierwszy znaczący wyrok ETS ogłoszony został 28 października 2006 r. w sprawie C-345/05 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Portugalskiej.

Komisja Wspólnot Europejskich (dalej jako "KE" lub "Komisja") zarzuciła Portugalii, iż utrzymując w mocy przepisy Codigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako "ClRS") uzależniające skorzystanie ze zwolnienia od opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości służących jako własne i stałe miejsce zamieszkania podatnika lub członków jego gospodarstwa domowego od warunku, by uzyskane korzyści zostały ponownie zainwestowane w nabycie nieruchomości położonej na terytorium Portugalii, Republika Portugalska uchybiła zobowiązaniom, które na niej ciążą na mocy art. 18 WE, 39 WE, 43 WE i 56 ust. 1 WE, jak również art. 28, 31 i 40 Porozumienia o Europejskim Obszarze Gospodarczym z dnia 2 maja 1992 r. (Dz. U. z 1994 L 1, str. 3 zwanego dalej "porozumieniem o EOG"). Przepisy CIRS stanowiły, iż:

Artykuł 10

3 Przychody uznaje się za uzyskane z chwilą dokonania czynności, o których mowa w ust. 1 bez uszczerbku dla przepisów lit. a) i b):

Władze portugalskie wezwane przez Komisję do przedstawienia uwag w zakresie niezgodności przepisów krajowych z przepisami prawa UE, zakwestionowały tezę KE, podnosząc że sporne przepisy CIRS nie stanowią ograniczenia podstawowych swobód, nie mają charakteru dyskryminacyjnego oraz, że w każdym razie uzasadnione są nadrzędnymi względami interesu publicznego, a ściślej rzecz biorąc celem w postaci ochrony prawa do mieszkania oraz względami spójności krajowego systemu podatkowego.

ETS, rozważając przedmiotowy stan faktyczny wskazał, iż:

Analizując przedmiotową kwestię Trybunał przypomniał, iż postanowienia TWE dotyczące swobodnego przepływu osób mają na celu ułatwienie obywatelom Wspólnoty wykonywanie wszelkiego rodzaju działalności zawodowej na całym terytorium Wspólnoty i stoją na przeszkodzie stosowania środków, które mogłyby stawiać obywateli Wspólnoty w niekorzystnym położeniu w sytuacji, w której chcieliby oni wykonywać działalność zarobkową na terenie innego państwa członkowskiego (por. wyrok z dnia 15 września 2005 r. w sprawie C 464/02 Komisja przeciwko Danii, Zb. Orz,. str. I 7929, pkt 34). Warto zwrócić uwagę w tym kontekście, iż wskazuje się, że swobody wspólnotowe są swobodami gospodarczymi w tym sensie, że przedmiotem ochrony jest działalność (czynności) o charakterze gospodarczym, a mianowicie podejmowanie i wykonywanie pracy najemnej, handel towarami, świadczenie usług, oraz zakładanie przedsiębiorstw (por. A. Wróbel, Pojęcie wspólnego rynku i rynku wewnętrznego a swobody wspólnotowe, Prawo Unii Europejskiej.

Zagadnienia systemowe. Prawo materialne i polityki, pod red. J, Barcza, Warszawa 2006, s. lI-10). Przyjmuje się, że zagadnienia rynku wewnętrznego znajdują się obecnie w centrum działalności Unii Europejskiej (por. P. Craig, G. de Burca, EU Law. Texts, cases and materials, Oxford 2008, s. 604).

ETS nadmienił także w związku z powyższym, iż przepisy zabraniające lub zniechęcające obywateli danego państwa członkowskiego do opuszczenia ich państwa pochodzenia w celu wykonywania prawa do swobodnego przemieszczania się stanowią przeszkodę w korzystaniu z tej swobody, mimo że stosuje się je niezależnie od obywatelstwa zainteresowanych pracowników (wyroki z dnia 13 listopada 2003 r. w sprawie C 209/01 Schiling i Fleck - Schilling, Zb. Orz. str. I 13389, pkt 25).

Trybunał podkreślił, iż z jego orzecznictwa wynika, że jeśli zgodnie z brzmieniem przepisów dotyczących swobody podejmowania wykonywania działalności gospodarczej, nawet jeśli postanowienia te mają na celu zagwarantowanie przywileju krajowego traktowania w przyjmującym państwie członkowskim, to stoją one również na przeszkodzie temu, by państwo pochodzenia ograniczało podejmowanie działalności gospodarczej przez jednego ze swoich obywateli lub przez spółkę utworzoną zgodnie ze swoim ustawodawstwem w innym państwie członkowskim (wyroki z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie C 9/02 De Lasteyrie du Saillant, Rac. str. I 2409, pkt 42, oraz z dnia 23 lutego 2006 r. w sprawie C 471/04 Keller Holding, Zb. Orz., str. I 2107, pkt 30).

Na podstawie powyższych konstatacji ETS uznał, iż mimo że art. 10 ust. 6 CIRS nie zakazuje osobie podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Portugalii wykonywania zatrudnienia lub, ogólnie, korzystania z przysługującego mu prawa podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej w innym państwie członkowskim, to jednak przepis ten może ograniczać wykonywanie tych praw ze względu na jego zniechęcający skutek względem podatników zamierzających kupić nieruchomość w celu osiedlenia się w innym państwie członkowskim niż Republika Portugalii. Oczywiste jest bowiem, że podatnik, który decyduje się dokonać sprzedaży posiadanej przez siebie nieruchomości mieszkalnej położonej w Portugalii w celu przeniesienia miejsca swego zamieszkania na terytorium innego państwa członkowskiego i nabycia tam innej nieruchomości przeznaczonej na mieszkania w ramach wykonywania praw przyznanych mu na mocy art. 39 WE i 43 WE, poddany jest na gruncie podatkowym niekorzystnemu traktowaniu w porównaniu z osobą, która zachowuje miejsce swego zamieszkania w Portugalii.

Trybunał zauważył, iż fakt, iż przepisy CIRS, utrudniające i zniechęcające do wykonywania swobód traktatowych mogłyby być uzasadnione interesem publicznym okolicznościami, iż są właściwe dla zapewnienia osiągnięcia tego celu oraz nie wykraczają poza to co jest konieczne do jego osiągnięcia. ETS wskazał jednak, iż wskazywana przez Portugalię konieczność ochrony spójności systemu podatkowego nie może być przyjęta ze względu na brak istnienia bezpośredniego związku między daną ulgą podatkową a wyrównaniem tej ulgi za pomocą określonego obciążenia podatkowego.

Ze względu na brak realizacji wymagania proporcjonalności ETS odrzucił także argument Republiki Portugalskiej dotyczący realizacji przez Ustawę CIRS konstytucyjnego obowiązku zapewnienia prawa do mieszkania.

Wobec niewykazania, że przepisy portugalskie (szczególnie art. 10 ust. 5 CIRS) uzasadnione są nadrzędnymi względami interesu publicznego Trybunał uznał je za sprzeczne z art. 39 TWE i art. 43 TWE, oraz, w odniesieniu do osób niewykonujących działalności zarobkowej, z art. 18 TWE. Wobec tożsamości przepisów powyższych przepisów z przepisami Porozumienia o EGO - ETS uznał również, iż Portugalia uchybiła zobowiązaniom, które na niej ciążą na mocy art. 28 i 31 porozumienia o EOG dotyczących swobodnego przepływu pracowników i swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej.

Do analogicznych konkluzji ETS doszedł w wyroku C-104/06 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Szwecji. Orzekając w podobnym do powyższego stanie faktycznym (będącym analogicznym do okoliczności sprawy stanowiącej przedmiot wniosku o interpretację), Trybunał uznał, iż ustanawiając i utrzymując w mocy przepisy podatkowe takie jak przepisy rozdziału 47 inkomstskattelagen (1999:1229), które uzależniają możliwość skorzystania z zawieszenia poboru podatku od zysków kapitałowych, które pochodzą ze zbycia prywatnej nieruchomości mieszkalnej lub spółdzielczego prawa do mieszkania, od warunku, by nowo nabyta nieruchomość znajdowała się również na terytorium Szwecji, Królestwo Szwecji uchybiło zobowiązaniom, które na nim ciążą na mocy art. 18 WE, 39 WE, 43 WE jak również art. 28 i 31 porozumienia o EOG.

Powyższe poglądy Sądu wspólnotowego utorowały sobie także drogę w orzecznictwie polskim. Sztandarowym tego typu przykładem jest wyrok WSA w Krakowie z 26 lutego 2008 r., w sprawie I SA/Kr 1357/07. WSA rozpatrywał w nim stan faktywny analogiczny do tego, w którym znajduje się Wnioskodawca, dochodząc do tożsamych, co ETS konkluzji.

Spór dotyczył bowiem pozbawienia Skarżącego w postępowaniu przed WSA prawa do zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, w sytuacji, gdy wydatek na nabycie nieruchomości został poniesiony, ale nieruchomość położona jest na terytorium R.S., a nie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Rodzajowo była to więc analogiczna sytuacja do tej, w której znajduje się Wnioskodawca.

WSA skontatował, iż sprawa przed nim zawisła dotyczy okresu po akcesji RP do Unii Europejskiej. Z oczywistych względów sporo miejsca poświęcił także judykaturze Trybunału Konstytucyjnego RP.

WSA podkreślił, za uzasadnieniem wyroku TK z 11 maja 2005 r. (K 18/04), iż na mocy Traktatu akcesyjnego Polska zobowiązała się przejąć całość prawa Unii Europejskiej, na które składa się cały "wspólnotowy zasób prawny" (acquis commurtautaire), obejmujący zarówno przepisy traktatów (tzw. pierwotne prawo wspólnotowe pochodzące bezpośrednio od państw członkowskich), przepisy wydawane przez organy Wspólnot (zwane pochodnym lub wtórnym prawem wspólnotowym - tu m.in. dyrektywy), jak również dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (ETS, z siedzibą w Luksemburgu) oraz Sądu Pierwszej Instancji. Począwszy od dnia 1 maja 2004 r., czyli od dnia akcesji Rzeczpospolitej Polskiej do Unii Europejskiej z uwagi na zasadę interpretacji prawa wewnętrznego w sposób umożliwiający sprawne funkcjonowanie gospodarki w ramach integracji europejskiej, interpretacja prawa wewnętrznego powinna być dokonywana w zgodności z prawem europejskim (por, ETS Marleasing, C-106/89, 13 listopada 1991 r., Zb. Orz. s. 1-4135). Za źródło istnienia obowiązku dokonywania wykładni prawa krajowego w świetle celu i brzmienia norm wspólnotowych należy uznać art. 10 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej: TWE). Przepis ten, statuując tzw. zasadę lojalnej współpracy, stanowi, że państwa członkowskie podejmują wszelkie właściwe środki w celu realizacji zobowiązań wynikających z prawa wspólnotowego.

Nadto w uzasadnieniu wyroku z dnia 21 września 2004 r. w sprawie o sygn. K 34/03 (OTK-A 2004/8/84) Trybunał Konstytucyjny wskazał, że obowiązek powyższy powoduje, iż nie mogą być aprobowane wyniki interpretacji przepisów prawa wewnętrznego w kierunku prowadzącym do rezultatu odmiennego, niż wynikający z prawa wspólnotowego.

Powtarzając stanowisko ETS, wyrażone w wyrokach C-345/05 oraz C-104/06 WSA uznał, iż w zawisłej przed nim sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 18, 39 i 43 TWE.

Sąd podjął po tej konstatacji badanie, czy art. 39 TWE i 43 TWE stoją na przeszkodzie stosowaniu uregulowań krajowych, takich jak te wynikające w niniejszej sprawie ze spornych przepisów art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Analiza okoliczności sprawy oraz stanu prawnego doprowadziła WSA do przekonania, iż nawet jeśli w niniejszym przypadku sporne przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zakazują podatnikowi podlegającemu podatkowi dochodowemu w Polsce podejmowania zatrudnienia w innym państwie członkowskim lub, ogólnie, korzystania z przysługującego mu prawa podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej, to mogą one jednak ograniczać wykonywanie tych praw, ponieważ dla podatników, którzy chcą sprzedać swe nieruchomości w celu zamieszkania w innym państwie członkowskim niż Polska, mają skutek co najmniej zniechęcający. Oczywiste jest bowiem, że podatnik, który decyduje się dokonać sprzedaży posiadanej przez siebie nieruchomości mieszkalnej położonej w Polsce w celu przeniesienia miejsca swego zamieszkania na terytorium innego państwa członkowskiego i nabycia tam innej nieruchomości przeznaczonej na mieszkanie, w ramach wykonywania praw przyznanych mu na mocy art. 39 TWE i 43 TWE, poddany jest na gruncie podatkowym niekorzystnemu traktowaniu w porównaniu do osoby, która zachowuje miejsce swego zamieszkania w Polsce.

Wynika z tego, że przepisy uzależniające możliwość skorzystania ze zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, od warunku, by nowa nieruchomość położona była na terytorium Polski, mogą być przeszkodą dla swobodnego przepływu pracowników oraz dla swobody podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej, gwarantowanych w art. 39 TWE i 43 TWE.

Zaoferowane przez skarżony organ - Dyrektora Izby Skarbowej - uzasadnienie konieczności utrzymywania przedmiotowej regulacji ergo - konieczność ochrony spójności systemu podatkowego nie znalazło uznania WSA, który stwierdził, iż powyższe może uzasadniać ograniczenie w wykonywaniu podstawowych swobód zagwarantowanych w traktacie, to jednak, aby teza oparta na takim uzasadnieniu mogła zostać przyjęta, należałoby wykazać istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną ulgą podatkową, a wyrównaniem tej ulgi za pomocą określonego obciążenia podatkowego. Sąd uznał, iż strona skarżona takiego związku nie udowodniła. Kluczowe w sprawie było również odwołanie się WSA do zasady bezpośredniego skutku i zasady bezpośredniego stosowania prawa wspólnotowego (bez których, jak się wskazuje, stworzenie struktury UE, przewidzianej w Traktatach założycielskich nie byłoby możliwe - por. S. Weatherhill, Cases and Materlals on EU Law, Oxford 2007), potwierdzoną orzecznictwem sądów polskich, należy wskazać na możliwość wywierania przez pierwotne przepisy wspólnotowe (traktaty) skutku bezpośredniego. W związku z tym mogą one prowadzić do odmowy zastosowania prawa krajowego i "podstawienia" w to miejsce przepisów wspólnotowych.

Wszystkie powyższe okoliczności doprowadziły WSA do stwierdzenia, iż zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 18, 39 oraz 43 TWE zasługują na uwzględnienie, a Skarżącemu przysługuje prawo do zwolnienia w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, w sytuacji, gdy wydatek na nabycie nieruchomości został poniesiony, a nieruchomość położona jest na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Wnioskodawca uważa, iż okoliczności sprawy będące podstawą niniejszego wniosku są jak wskazywano już kilkukrotnie w niniejszym piśmie, tożsame ze wskazanymi powyżej stanami faktycznymi. Wnioskodawca jest więc zdania, iż interpretacja przedmiotowego stanu faktycznego winna być tożsama.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy:

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego i leśnego) położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W związku z powyższym wobec osoby nieposiadającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, która uzyskuje dochody z nieruchomości położonej na terytorium Polski mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) cytowanej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W sprawie, której dotyczy rozpatrywany wniosek, nabycie w drodze zakupu lokalu mieszkalnego nastąpiło w sierpniu 2006 r., zatem dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego, należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Podatek od przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu, zgodnie z dyspozycją wynikającą z art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. Podatek ten płatny jest bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada ta nie ma jednak zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z brzmienia powyższego przepisu bezsprzecznie wynika, że zwolnienie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) uwarunkowane jest nabyciem określonych nieruchomości jedynie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem przychody wydatkowane na nabycie nieruchomości poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jej remont nie korzystają ze zwolnienia na podstawie cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy te są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Wszelkie zwolnienia bowiem w prawie podatkowym są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą i enumeratywny katalog zwolnień przedmiotowych nie może być poprzez interpretację rozszerzany.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę we wniosku wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, wskazać należy, że obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r. zasady opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, są działaniem ustawodawcy, m.in. w kierunku dostosowania wewnętrznego prawa podatkowego do przepisów prawa unijnego. Zgodnie z art. 1 pkt 11 lit. a) tiret siedemnasty ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) w art. 21 ust. 1 zawierającym katalog zwolnień przedmiotowych dodany został pkt 131 w brzmieniu: "dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych".

Stosownie do art. 21 ust. 25 dodanego przez art. 1 pkt 11 lit. c) wyżej powołanej ustawy zmieniającej, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

Jednakże, z uwagi na treść wyżej powołanego przepisu art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r., do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Wskazać należy, że istotnym warunkiem integracji gospodarczej Polski ze Wspólnotą było zbliżenie istniejącego i przyszłego ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie. Polska podjęła starania w celu zapewnienia zgodności jej ustawodawstwa z ustawodawstwem Wspólnoty. Działaniem w tym kierunku była właśnie nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i m.in. rezygnacja z możliwości reinwestowania środków uzyskanych z odpłatnego zbycia na cele mieszkaniowe wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Przepisy w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. obowiązują natomiast jedynie na zasadzie praw nabytych w stosunku do podatników, którzy nabyli nieruchomość przed 1 stycznia 2007 r.

Ponadto podkreślić należy, iż wyroki Trybunału stanowią źródło inspiracji intelektualnej, przykład sposobu rozumowania prawniczego, wykładni przepisów prawa wspólnotowego, rozumienia pojęć, które powinny być jednakowo rozumiane we wszystkich państwach członkowskich Wspólnot Europejskich i w tym kontekście stanowią one sygnał dla ustawodawcy, który respektując zasady w nich wyrażone, wprowadza odpowiednie zmiany w ustawach.

Jak wynika z treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w czerwcu 2006 r. Wnioskodawca nabył wraz z małżonką dwa lokale mieszkalne. W dniu 4 stycznia 2008 r. jeden z lokali został zbyty, a Wnioskodawca złożył oświadczenie o przekazaniu przychodu ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. W dniu 19 sierpnia 2008 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość położoną w Wielkiej Brytanii.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów należy uznać, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. warunkujący zwolnienie od podatku dochodowego nie będzie miał zastosowania w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, bowiem przychód uzyskany ze zbycia lokalu mieszkalnego nie zostanie przeznaczony na cel wymieniony w tym przepisie.

Jednocześnie tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Żona Wnioskodawcy, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Należy wskazać, iż dokumenty (załączniki) dołączone do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.