IPPB4/415-526/14-4/AM - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 11 lipca 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 2 października 2014 r. (data nadania 6 października 2014 r., data wpływu 8 października 2014 r.) na wezwanie z dnia 23 września 2014 r. Nr IPPB4/415-526/14-2/AM (data nadania 23 września 2014 r., data doręczenia 1 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 23 września 2014 r. Nr IPPB4/415-526/14-2/AM (data nadania 23 września 2014 r., data doręczenia 1 października 2014 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 3 października 2014 r. (data nadania 6 października 2014 r., data wpływu 8 października 2014 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. braki w terminie.

We wniosku, i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w styczniu 2014 r. nabyła nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym (dalej "Dom w P. "), w budynku tym Wnioskodawczyni zamieszkuje od wiosny 2014 r. i zamierza wykorzystywać go wyłącznie w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych. Zakup nieruchomości został sfinansowany z pożyczki bankowej, zaciągniętej w banku. Pożyczkę bankową Wnioskodawczyni zaciągnęła wyłącznie w celu sfinansowania nabycia Domu w P. Umowa pożyczki została zawarta w dniu 27 grudnia 2013 r., po wyszukaniu nieruchomości odpowiadającej oczekiwaniom Wnioskodawczyni oraz wstępnym uzgodnieniu warunków transakcji ze zbywcą. Kwota pożyczki została przelana przez bank na rachunek bankowy Wnioskodawczyni i w całości przeznaczona na zapłatę ceny za nieruchomość. Zapłata ceny została dokonana na rachunek bankowy wskazany przez zbywcę nieruchomości, co zostało potwierdzone w treści aktu notarialnego. Po zakupie domu Wnioskodawczyni rozpoczęła działania zmierzające do sprzedaży domu (dalej: "dom"), w którym dotychczas zamieszkiwała wraz ze swoim niepełnosprawnym synem. Nieruchomość ta stanowiła własność syna Wnioskodawczyni, którego Wnioskodawczyni ze względu na niepełnosprawność była opiekunem prawnym. Jednakże ze względu na śmierć syna w lutym 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła własność domu w drodze dziedziczenia. Ostatecznie dom Wnioskodawczyni zbyła w czerwcu 2014 r. a uzyskane tytułem ceny środki finansowe przeznaczyła w części na spłatę pożyczki zaciągniętej w celu nabycia Domu w P. wraz z odsetkami, a w części na przeprowadzenie niezbędnych remontów nabytego domu. Dom w P. jest domem całorocznym i nie jest przeznaczony na cele rekreacyjne. W związku z nabyciem Domu w P. Wnioskodawczyni nie korzystała z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.

Umowa pożyczki zawarta przez Wnioskodawczynię nie zawiera postanowienia (zapisu) o przeznaczeniu kwoty pożyczki na cel mieszkaniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy część dochodu uzyskanego ze sprzedaży domu, przeznaczona na spłatę pożyczki bankowej zaciągniętej w celu nabycia domu oraz odsetek od tej pożyczki, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni

Dochód uzyskany ze sprzedaży domu, w części w jakiej został wydatkowany na spłatę pożyczki bankowej zaciągniętej w celu nabycia domu oraz odsetek od tej pożyczki, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ("ustawa o PIT"). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30 lit. e ustawy, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, uznaje się m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, na cele wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT, w tym także nabycie budynku mieszkalnego oraz gruntu związanego z tym budynkiem. Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym spełnione zostały wszystkie wymagane przepisami ustawy o PIT przesłanki skorzystania ze zwolnienia:

* Dom w P. (nieruchomość gruntowa wraz z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym) został nabyty przez Wnioskodawczynię w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych,

* przychód ze sprzedaży domu został w części wydatkowany na spłatę pożyczki bankowej wraz z odsetkami, zaciągniętej wyłącznie w celu sfinansowania zakupu domu,

* zaciągnięta pożyczka bankowa została faktycznie, w całości, przeznaczona na zakup Domu w P.,

* pożyczka na zakup domu została zaciągnięta w banku mającym siedzibę w Polsce,

* wydatkowanie przychodu ze sprzedaży domu na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni nastąpiło przed upływem dwóch lat od dnia uzyskania przychodu.

W szczególności Wnioskodawczyni uważa, że nie stanowi negatywnej przesłanki skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego okoliczność, że zakup Domu w P. został sfinansowany z zaciągniętej w tym celu pożyczki bankowej, nie zaś kredytu hipotecznego. Ustawodawca, w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT wprost wskazał, że źródłem finansowania zakupu nieruchomości może być również pożyczka. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe udzielanie pożyczek, jeżeli jest dokonywane przez bank, należy do czynności bankowych. Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości (art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego). Definicję kredytu zawiera natomiast art. 69 ust. 1 Prawa bankowego, zgodnie z którym przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Z powyższych przepisów wynika, że cel na jaki została udzielona pożyczka nie stanowi - odmiennie niż w przypadku umowy kredytu - treści czynności prawnej (umowy). Skoro zatem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza objęcie zwolnieniem od podatku również dochody przeznaczone na spłatę pożyczki, cel na jaki pożyczka została udzielona nie musi wynikać z treści umowy pożyczki, lecz może być wykazany również innymi okolicznościami. W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku jest oczywiste, że Wnioskodawczyni nie tylko przeznaczyła środki pochodzące z pożyczki na cele związane z własnymi potrzebami mieszkaniowymi (zakup Domu w P.), ale również zaciągnęła tę pożyczkę wyłącznie w tym celu. Wskazują na to takie okoliczności jak, zaciągnięcie pożyczki po wyszukaniu nieruchomości, którą Wnioskodawczyni następnie zakupiła oraz po uzgodnieniu ze sprzedawcą warunków transakcji (w tym ceny), zawarcie pożyczki na kwotę jaka brakowała Wnioskodawczyni do zapłaty uzgodnionej ceny za nieruchomość, wpływ pożyczki na rachunek bankowy Wnioskodawczyni, z którego następnie dokonana została zapłata ceny za nieruchomość. Nie ulega zatem wątpliwości, że w omawianym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zaciągnęła pożyczkę wyłącznie w celu i z zamiarem sfinansowania uzyskanymi w ten sposób środkami zapłaty ceny za Dom w P. Wobec powyższego Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że spłata pożyczki bankowej z dochodu uzyskanego ze sprzedaży domu w C. uprawnia do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze spadku, po zmarłym w lutym 2014 r. synu. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży odziedziczonego domu Wnioskodawczyni w części przeznaczyła na spłatę już zaciągniętej przez nią pożyczki.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia domu w C. w spadku przez Wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy, tj. luty 2014 r.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w 2014 r. należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania środków pieniężnych. Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) dochodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 uważa się m.in. wydatki poniesione na:

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

W myśl art. 21 ust. 29 tej ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Należy wskazać, że art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek - raz jako poniesiony np. na zakup lokalu mieszkalnego, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie zakup. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Zgodnie z przywołanym powyżej art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt (pożyczka) zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia. W świetle tego przepisu celem mieszkaniowym będzie spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętych wyłącznie przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Ponadto ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości - mieszkania. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia. Jest to zatem pierwszy dzień z okresu jaki ustawodawca dał podatnikowi na wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia celem skorzystania ze zwolnienia. Kredyt (pożyczka) i odsetki spłacone przed datą odpłatnego zbycia nie są wydatkiem na cele mieszkaniowe. Dalej wskazać należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, że kredyt (pożyczka), na spłatę którego zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem (pożyczką) zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Nie chodzi zatem tylko o sposób wydatkowania kredytu (pożyczki), podstawową kwestią jest, aby z umowy kredytowej (pożyczki) wynikało na jaki cel został on zaciągnięty. Przepis wyraźnie bowiem mówi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Jeśli z umowy kredytu (pożyczki) nie wynika na jaki cel został on zaciągnięty lub podany jest inny cel, to nie ma spełnionego podstawowego warunku, aby skorzystać ze zwolnienia.

Biorąc pod uwagę przedstawioną wykładnię należy stwierdzić, że skoro z umowy pożyczki nie wynikało, że została ona zaciągnięta na cele mieszkaniowe, tj. na nabycie nieruchomości, to jej spłata nie może być uznana za wydatek o jakim mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy. Przepis ten wyraźnie mówi o warunku zaciągnięcia kredytu (pożyczki) na cel wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1. Taki cel zawsze wynikać winien z umowy kredytu (pożyczki). Jeśli zaciągnięcie kredytu (pożyczki) nie nastąpiło na cel o jakim mowa w ust. 1, który to cel wynika z umowy kredytowej (pożyczki), to nie można skorzystać ze zwolnienia.

Wnioskodawczyni nie zaciągnęła pożyczki na cel wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy - w umowie pożyczki nie określono wprost, że celem jej jest nabycie nieruchomości - to oznacza, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia. Sama Wnioskodawczyni w uzupełnieniu do wniosku wskazuje, że w umowie pożyczki nie ma zapisu, że pożyczka została zaciągnięta na zakup nieruchomości.

Warto przypomnieć, że podatnik nie ma obowiązku korzystania ze zwolnienia, jest to jego uprawnienie, z którego może skorzystać pod warunkiem, że spełnia wymagania przewidziane przepisami. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania. Wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Wnioskodawczyni we wniosku wskazała, że przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w C. zaciągnęła pożyczkę na zakup nieruchomości. W umowie pożyczki nie wskazano jednak, że została ona zaciągnięta na cel mieszkaniowy, tj. na nabycie nieruchomości. Natomiast aby uznać spłatę pożyczki za własne cele mieszkaniowe musi z umowy pożyczki wprost wynikać, że została ona zaciągnięta na cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o dochodowym od osób fizycznych.

Tymczasem, skoro w umowie pożyczki nie wyszczególniono celu mieszkaniowego, pożyczka ta nie spełnia dyspozycji określonej w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, tym samym dochód ze sprzedaży nieruchomości w C. przeznaczony na spłatę pożyczki zaciągniętej 27 grudnia 2013 r. nie będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Podsumowując, aby uznać spłatę pożyczki na własne cele mieszkaniowe musi z umowy pożyczki wynikać, że została ona zaciągnięta na cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystarczy bowiem, aby pożyczkę zaciągnąć przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, a środki wydatkowano począwszy od dnia sprzedaży nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła ta sprzedaż na spłatę pożyczki. Istotne jest, aby z umowy pożyczki jasno wynikał cel pożyczki, gdyż cel zaciągnięcia pożyczki jest jedną z podstawowych przesłanek zwolnienia. To oznacza że - skoro Wnioskodawczyni nie spełnia tej przesłanki - nie może uznać, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w C. jest zwolniony z opodatkowania w związku z jego przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Zatem dochód jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży domu podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy, a przychód ze sprzedaży należy wykazać w zeznaniu PIT-39 za 2014 r., który zostanie złożony w terminie do 30 kwietnia 2015 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.