IPPB4/415-477/10-4/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2010 r. (data wpływu 9 czerwca 2010 r.) oraz piśmie z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data nadania 10 sierpnia 2010 r., data wpływu 13 sierpnia 2010 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 30 lipca 2010 r. Nr IPPB4/415-477/10-2/MP (data nadania 2 sierpnia 2010 r., data doręczenia 4 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykupienia przez Spółkę polisy ubezpieczeniowej od odpowiedzialności cywilnej osób działających w imieniu i na rzecz Spółki oraz spółek zależnych - jest prawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykupienia przez Spółkę polisy ubezpieczeniowej od odpowiedzialności cywilnej osób działających w imieniu i na rzecz Spółki oraz spółek zależnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka zawarła umowę ubezpieczenia OC osób działających w imieniu i na rzecz Spółki. Jednocześnie polisą objęto również osoby działające w imieniu i na rzecz spółek zależnych od Spółki, w których wysokość aktywów nie przekroczy 25% sumy aktywów określonej w sporządzonym na dzień 31 grudnia 2009 r. skonsolidowanym sprawozdaniu grupy kapitałowej, na czele której stoi Spółka (Spółki Zależne).

Umowa zawarta została na okres 1 roku, zaś składka ubezpieczeniowa ustalona została w sposób ryczałtowy, w jednej kwocie, niezależnie od ilości osób objętych ochroną, zdarzeń, których dotyczy i roszczeń, które mogą być dochodzone.

Zakres osób ubezpieczonych został określony bardzo szeroko. Zgodnie z definicją zawartą w umowie ubezpieczenia, do osób ubezpieczonych należą:

Wnioskodawca wskazał, iż krąg osób ubezpieczonych nie obejmuje jednak któregokolwiek z rewidentów, syndyków, zarządców, likwidatorów, administratorów i innych tego rodzaju osób, zatrudnionych przez Spółkę lub Spółki Zależne.

Opisany powyżej szeroko zakreślony krąg osób chronionych polisą jest na tyle szeroki (zwłaszcza wobec rozszerzenia zakresu na pracowników wnioskodawcy oraz osób wykonujących czynności na rzecz Spółek Zależnych), że nie ma możliwości wskazania osób, które objęte są polisą, ani też zakresu, w jakim poszczególne osoby miałyby korzystać z ochrony ubezpieczeniowej.

Wymienione powyżej kategorie osób chronione są na podstawie polisy od roszczeń, którymi są:

Pismem z dnia 30 lipca 2010 r. Nr IPPB4/415-477/10-2/MP wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Powyższe uzupełniono w terminie pismem z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data nadania 10 sierpnia 2010 r., data wpływu 13 sierpnia 2010 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej stanie faktycznym wartość składki ubezpieczeniowej nie powinna być doliczana do podstawy opodatkowania członków zarządu Wnioskodawcy, ani jakiejkolwiek innej osoby pracującej u Wnioskodawcy. Spowodowane jest to tym, że nie ma możliwości wskazania wielkości przychodów, które przypadałby na poszczególne osoby.

W opinii Wnioskodawcy, nie ma nawet możliwości określenia osób, którym Spółka miałby ewentualnie doliczyć do przychodu przypadającą na nich część składki ubezpieczeniowej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, krąg osób chronionych polisą jest nie tylko szeroki, ale również nieokreślony. Obejmuje on nie tylko członków zarządu, ale również inne osoby działające w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy w trakcie prowadzenia przez niego działalności. Ponieważ zakres działań, które są objęte ubezpieczeniem jest niezwykle szeroki, to ochrona ubezpieczeniowa może również dobrze dotyczyć samych członków zarządu, jak i każdego pracownika Wnioskodawcy. Co więcej, dotyczy to zarówno osób zatrudnionych u Wnioskodawcy w chwili zawarcia umowy, ale również osób, które obejmą swoje funkcje lub zostaną zatrudnione przez Wnioskodawcę w trakcie trwania umowy ubezpieczenia. Brak możliwości precyzyjnego określenia osób, które są objęte ubezpieczeniem powoduje, że nie ma też możliwości ustalenia, jaki przychód należałoby każdej z nich przypisać poprzez podział zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2009 r. Nr IPPB2/415-1583/08-4/AS.

Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, iż termin "nieprawidłowe działanie" obejmuje działanie lub zaniechanie stanowiące zawinione niewykonanie lub nienależyte wykonanie obowiązków wynikających z pełnienia funkcji członka organu spółki, pracownika lub członka organu innego podmiotu w zakresie przewidzianym przez prawo wewnętrzne regulacje spółki, w szczególności zaś: nadużycie zaufania, działanie na szkodę, złożenie fałszywego lub wprowadzającego w błąd oświadczenia, przekroczenie zakresu umocowania, niedbalstwo (w tym rażące niedbalstwo), naruszenie praw pracowniczych lub inne działanie:

* w odniesieniu do osoby ubezpieczonej - dokonane przez osobę ubezpieczoną działającą w charakterze członka organu lub pracownika spółki, bądź dowolne inne zdarzenie będące przedmiotem żądania podniesionego przeciwko osobie ubezpieczonej wyłącznie ze względu na fakt pełnienia przez nią powyższych funkcji (w tym funkcji pracownika); lub

* w odniesieniu do członka organu innego podmiotu - dokonane przez członka organu innego podmiotu z racji pełnienia przez niego funkcji członka zarządu, rady nadzorczej, prokurenta lub zajmowania innego analogicznego stanowiska we władzach innego podmiotu, bądź dowolne inne zdarzenie będące przedmiotem żądania podniesionego przeciwko członkowi organu innego podmiotu, wyłącznie ze względu na fakt pełnienia przez nią powyższych funkcji.

Podobny pogląd prezentuje również orzecznictwo sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 26 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/WA 2019/08 uznał, iż jedynie umowa ubezpieczeniowa konkretnej osoby z imienia i nazwiska oraz sprawowanej funkcji, z której należna składka została sfinansowana przez spółkę stanowi po stronie tej osoby przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podobny pogląd zaprezentował ten sam sąd w wyroku z dnia 10 grudnia 2007 r. (sygn. akt III SA/WA 1302/07).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ust. 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe do przychodów ze stosunku pracy oraz przychodów z działalności wykonywanej osobiście, określonych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym należy zaliczyć wszelkie świadczenia (pieniężne jak również nieodpłatne) jakie otrzymują osoby z tytułu ww. źródła przychodu. Przy czym wartość pieniężną świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione - według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę ubezpieczenia OC osób działających w imieniu i na rzecz Spółki. Jednocześnie polisą objęto również osoby działające w imieniu i na rzecz spółek zależnych od Spółki, w których wysokość aktywów nie przekroczy 25% sumy aktywów określonej w sporządzonym na dzień 31 grudnia 2009 r. skonsolidowanym sprawozdaniu grupy kapitałowej, na czele której stoi Spółka (Spółki Zależne).

Zakres osób ubezpieczonych został określony bardzo szeroko. Zgodnie z definicją zawartą w umowie ubezpieczenia, do osób ubezpieczonych należą:

Wnioskodawca wskazał, iż krąg osób ubezpieczonych nie obejmuje jednak któregokolwiek z rewidentów, syndyków, zarządców, likwidatorów, administratorów i innych tego rodzaju osób, zatrudnionych przez Spółkę lub Spółki Zależne.

Z powyższego wynika, iż ubezpieczeniem objęta jest więc grupa osób, a nie poszczególne osoby wymienione z imienia i nazwiska. Umowa zawarta została na okres 1 roku, zaś składka ubezpieczeniowa ustalona została w sposób ryczałtowy, w jednej kwocie, niezależnie od ilości osób objętych ochroną, zdarzeń, których dotyczy i roszczeń, które mogą być dochodzone. Zatem suma ubezpieczenia będzie wspólna dla szerokiego kręgu osób objętych ubezpieczeniem, wymienionych powyżej, a nie rozdzielonych na każdego z nich.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, jest jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika.

Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W przedmiotowej sprawie krąg osób ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty - podlegać może zmianom osobowym oraz ilościowym w trakcie trwania ubezpieczenia bez wpływu na wysokość składki finansowanej przez Spółkę.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia wypadku ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych, ponieważ brak jest podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez Spółkę.

Powyżej przedstawiona sytuacja znajduje odzwierciedlenie w omawianym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, gdzie ochroną będą objęci Członkowie organów Spółki i Spółek Zależnych oraz pracownicy, którzy pełnią funkcje zarządcze lub nadzorcze, pracownicy, którym podnoszony jest zarzut naruszenia praw pracowniczych lub gdy pracownik wskazany jest jako współpozwany razem z członkiem organów Spółki lub Spółki Zależnej.

Tylko w takiej sytuacji należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że wartość zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej płaconej przez Spółkę nie będzie stanowić dla osób ubezpieczonych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji odpowiedź na drugie z zadanych pytań odnośnie stanu faktycznego jest bezprzedmiotowa.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych, należy stwierdzić, iż rozstrzygnięcia te dotyczą konkretnych spraw podatników, osądzonych w określonych stanach faktycznych i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe różni się od stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.