IPPB4/415-473/10-6/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 21 lipca 2010 r. (data nadania 22 lipca 2010 r., data wpływu 26 lipca 2010 r.) na wezwanie z dnia 14 lipca 2010 r. (data nadania 15 lipca 2010 r., data doręczenia 20 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest

* nieprawidłowe - w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 126

* prawidłowe - w zakresie rozliczenia podatku za 2010 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości.

W dniu 7 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 31 października 2008 r. w drodze kupna Wnioskodawczyni nabyła mieszkanie w W. Umowa notarialna wskazała Wnioskodawczynię jako właścicielkę mieszkania. W nabytym mieszkaniu Wnioskodawczyni zamieszkała i zameldowała się na pobyt czasowy (w dniu 12 stycznia 2009 r.). Jednocześnie Wnioskodawczyni jako właścicielka mieszkania przepisała dotychczasowe umowy na media na swoje nazwisko. W 2010 r. sytuacja zdrowotna zmusiła Wnioskodawczynię do sprzedaży mieszkania. Uzyskane środki musi przeznaczyć na leczenie i rehabilitację.

Pismem z dnia 14 lipca 2010 r. wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Powyższe uzupełniono w terminie. Jednakże w piśmie będącym odpowiedzią na wezwanie Wnioskodawczyni zadała dodatkowe pytanie, które nie było zawarte we wniosku o interpretację indywidualną. W związku z powyższym wystosowano kolejne wezwanie w celu wyjaśnienia i ewentualnego uzupełnienia wniosku. Wniosek w zakresie dodatkowo zadanego pytania będzie rozpatrzony odrębnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Uważa, że w Jej przypadku powinna być uwzględniona tzw. ulga meldunkowa. Ustawa z 16 listopada 2006 r. (która weszła w życie 1 stycznia 2007 r.) nie precyzowała jakie zameldowanie podlega uldze przy podatku. Obowiązująca wówczas ustawa podatkowa nie precyzowała, czy zameldowanie w zakupionym mieszkaniu ma być na czas określony, czy na czas stały. Określała jedynie czas tego zameldowania. Dopiero późniejsza nowelizacja ustawy wprowadzona w 2009 r. wyraźnie sprecyzowała kwestie meldunku. Nie ma znaczenia w tym przypadku fakt, że Wnioskodawczyni zameldowała się w mieszkaniu w styczniu 2009 r. - co było podyktowane sprawami osobistymi.

Wnioskodawczyni jest świadoma, że w przypadku niekorzystnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dochód ze sprzedaży mieszkania będzie musiała uwzględnić w rozliczeniu podatku składając PIT za rok 2010 w roku 2011.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* nieprawidłowe - w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 126

* prawidłowe - w zakresie rozliczenia podatku za 2010 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Jednakże w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia. Z analizy stanu faktycznego opisanego w złożonym wniosku wynika, iż w dniu 31 października 2008 r. Wnioskodawczyni w drodze kupna nabyła mieszkanie w W.

Z uwagi na fakt, iż nabycie przez Wnioskodawczynię przedmiotowego mieszkania nastąpiło w dniu 31 października 2008 r. dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Z treści art. 19 ust. 1 ustawy wynika, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tego artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy lub praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Na podstawie art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże wskazać należy, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. ad) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Powyższe zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć należy, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy.

Ponadto wskazać należy, iż warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Należy wskazać, iż przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest sam fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres. W tej sytuacji ze zwolnienia skorzystać może podatnik, który był zameldowany na pobyt stały w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym w okresie nie przypadającym bezpośrednio przed dniem zbycia, gdyż każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia.

Przy czym podkreślenia wymaga, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy objęty jest wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z lokalem podlega opodatkowaniu na zasadach wymienionych powyżej.

Analizując przedstawione przepisy, wskazać należy, że ustawodawca, kreując przedmiotowe zwolnienie w postaci ulgi meldunkowej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 126, bezsprzecznie w jego treści zawarł sformułowanie "jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia".

Tymczasem, ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w lokalu mieszkalnym, Wnioskodawczyni była zameldowana na pobyt czasowy w okresie od 12 stycznia 2009 r. do 16 kwietnia 2010 r. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje fakt zamieszkiwania w tym lokalu jak również fakt zameldowania na pobyt czasowy.

Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 cyt. ustawy, gdyż Wnioskodawczyni nie była zameldowana w tym lokalu na pobyt stały.

W związku z wątpliwościami Wnioskodawczyni, czy w Jej sprawie ma zastosowanie zmiana ustawy w 2009 r. należy wyjaśnić, iż z dniem 1 stycznia 2009 r. uchylono obowiązują dotychczas tzw. ulgę meldunkową (zwolnienie przychodów ze sprzedaży nieruchomości). Na mocy przepisów przejściowych zawartych w ustawie z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), zwolnienie to ma nadal zastosowanie, ale do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (określonych praw do nieruchomości), które zostały nabyte (wybudowane) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. Zatem przepis ten ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Reasumując należy stwierdzić, iż nabycie przez Wnioskodawczynię przedmiotowego mieszkania nastąpiło w dniu 31 października 2008 r. Dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w dniu 31 października 2008 r. nie będzie korzystał ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., ponieważ zameldowanie Wnioskodawczyni w przedmiotowym mieszkaniu nie było zameldowaniem na pobyt stały. Uznać zatem należy, iż nie został spełniony przez Wnioskodawczynię warunek dotyczący dwunastomiesięcznego okresu zameldowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy.

Podatek dochodowy z tytułu sprzedaży mieszkania wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. W związku ze sprzedażą nieruchomości w 2010 r., przychód ten należy rozliczyć w zeznaniu podatkowym za 2010 r.

Dodatkowo podkreślenia wymaga funkcjonowanie tzw. ulgi meldunkowej w polskim systemie podatkowym na zasadzie - podobnie jak wszelkie ulgi i zwolnienia - wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP). Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.