IPPB4/415-470/13-4/JK2

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.) oraz uzupełnione pismem z dnia 12 września 2013 r. (data nadania 12 września 2013 r., data wpływu 16 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia otrzymywanego z Moskwy - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia otrzymywanego z Moskwy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej: Wnioskodawca). Wnioskodawca jest zatrudniony na umowę o pracę w Narodowym Banku Polskim. Z dniem 7 listopada 2012 r. Wnioskodawca został zatrudniony na stanowisku zastępcy dyrektora w Międzynarodowym Banku Współpracy Gospodarczej (dalej: MBWG) w Moskwie. Jednocześnie Wnioskodawca otrzymał urlop bezpłatny w NBP. W rezultacie, począwszy od 7 listopada 2012 r. Wnioskodawca uzyskuje wyłącznie przychody z tytułu pracy w MBWG (wynagrodzenie wypłacane w walucie euro).

W związku z zatrudnieniem w Międzynarodowym Banku Współpracy Gospodarczej, Wnioskodawca wyjechał do Rosji. Pobyt w Rosji przekroczy 183 dni w danym roku kalendarzowym będącym przedmiotem zapytania (rok 2012 oraz lata kolejne). Wnioskodawca wykonuje pracę dla Banku w Rosji. Wynagrodzenie z tytułu wykonywanej pracy w Banku wypłaca Bank. W okresie objętym przedmiotem wniosku ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy jest w Polsce. Rodzina Wnioskodawcy pozostała w Polsce.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym lub podatkiem liniowym. Do Wnioskodawcy nie mają zastosowania przepisy o podatku tonażowym.

Zgodnie ze Statutem MBWG, przedstawiciele Banku są zwolnieni z podatków bezpośrednich. Pracowników, którym przysługuje to prawo, określa Rada Banku, na podstawie rekomendacji Zarządu. Nazwiska tych pracowników będą okresowo przekazywane przez Prezesa Zarządu do właściwych władz państw - członków Banku. Wnioskodawca został wskazany przez Bank jako jedna z osób, którym przysługuje uprawnienie wynikające ze Statutu Banku. Wobec powyższego Wnioskodawca stwierdził, że Statut Banku przewiduje zwolnienie Jego dochodów z podatku dochodowego. Informacja o osobach podlegających zwolnieniu z opodatkowania przekazywana jest przez Bank do Ministerstwa Spraw Zagranicznych. Wobec powyższego Wnioskodawca stwierdził, że jako funkcjonariusz MBWG znajduje się w wykazie Ministerstwa Spraw Zagranicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu stosunku pracy w MBWG podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego. Natomiast w zakresie stanu faktycznego zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu stosunku pracy w MBWG podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 82 ustawy o PIT, zwalnia się z podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. uposażenia funkcjonariuszy międzynarodowych instytucji i organizacji, których Rzeczpospolita Polska jest członkiem i których statuty przewidują zwolnienie od podatku wypłacanych przez nie uposażeń, jeśli funkcjonariusze znajdują się w wykazie Ministerstwa Spraw Zagranicznych.

Według Wnioskodawcy z powyższego wynika, że dla zastosowania opisanego zwolnienia z PIT, konieczne jest spełnienie dwóch wymogów:

Stosownie do art. VI Umowy o MBWG, funkcjonariuszom Banku przysługują wszystkie przywileje, które są niezbędne dla realizacji funkcji Banku oraz osiągnięcia celów wyznaczonych w statucie Banku. Zakres przywilejów wyznaczony zostanie Statutem Banku. Co więcej, na mocy art. 34 Statutu Banku funkcjonariusze MBWG przy wypełnianiu obowiązków służbowych na terytorium każdego kraju członkowskiego MBWG (krajem członkowskim jest też RP) posiadają m.in. następujące przywileje i immunitety: zwolnieni są od powinności osobistych i od bezpośrednich podatków i opłat w odniesieniu do wypłaconego im przez Bank wynagrodzenia za pracę. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy warunek Nr 1 jest spełniony. Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest uwzględniony w wykazie MSZ. Oznacza to, że spełniony jest również warunek Nr 2. Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochody uzyskiwane z tytułu pracy w MBWG podlegają zwolnieniu z podatku PIT w Polsce.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji stwierdzającej, że stanowisko zaprezentowane we wniosku jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast, przepis art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że osoby fizyczne jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 2b ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zatrudniony na umowę o pracę w Narodowym Banku Polskim. Z dniem 7 listopada 2012 r. Wnioskodawca został zatrudniony na stanowisku zastępcy dyrektora w Międzynarodowym Banku Współpracy Gospodarczej w Moskwie. Jednocześnie Wnioskodawca otrzymał urlop bezpłatny w NBP. W rezultacie, począwszy od 7 listopada 2012 r. Wnioskodawca uzyskuje wyłącznie przychody z tytułu pracy w MBWG. W związku z zatrudnieni M. B.W. G. Wnioskodawca wyjechał do Rosji. Rodzina Wnioskodawcy pozostała w Polsce. Pobyt w Rosji przekroczy 183 dni w danym roku kalendarzowym będącym przedmiotem zapytania. Wnioskodawca wykonuje pracę dla Banku w Rosji. Wynagrodzenie z tytułu wykonywanej pracy w Banku wypłaca Bank. W okresie objętym przedmiotem wniosku ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy będzie w Polsce (lata kolejne po 2012 r.).

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w Umowie podpisanej między Polską a Federacją Rosyjską.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 aktualnie obowiązującej Umowy z dnia 22 maja 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 125, poz. 569 z późn. zm.), określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce jej stałego pobytu, miejsce zarejestrowania osoby prawnej albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Definicja ta odnosi się zatem, do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę podlegania nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy uznać, że Wnioskodawca podlegał w 2012 r. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tzn. będzie podlegał opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca wskazał, że został zatrudniony na stanowisku zastępcy dyrektora w M.B.W.G. w Moskwie. Wnioskodawca wykonuje pracę dla Banku w Rosji. Wynagrodzenie z tytułu wykonywanej pracy w Banku będzie wypłacał Bank.

Zatem do dochodów uzyskiwanych z tytułu pracy w MBWG w Moskwie znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 1 ww. umowy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 wskazanej umowy, z uwzględnieniem postanowień artykułów 14, 15 i 18 ustęp 1 niniejszej umowy, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowanie w tym drugim Państwie.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

Artykuł 12 ust. 3 tejże umowy stanowi, iż bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 tego artykułu, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej lub z wykonywania wolnego zawodu w drugim Umawiającym się Państwie, nie podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie, jeżeli praca lub wolny zawód są wykonywane:

W świetle powołanych przepisów co do zasady wynagrodzenia polskiego rezydenta z tytułu pracy na terenie Federacji Rosyjskiej podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 umowy, a zatem są opodatkowane w obu państwach, za wyjątkiem przypadków przewidzianych w art. 12 ust. 2 i 3 ww. umowy, według którego uregulowania, przy spełnieniu warunków w nim określonych - wynagrodzenie opodatkowane jest tylko w Polsce.

Zatem w sytuacji, gdy nie są spełnione przesłanki określone w treści art. 12 ust. 2 lub 3 umowy, to wynagrodzenie za pracę w Rosji - zgodnie z cyt. powyżej art. 12 ust. 1 umowy - podlega opodatkowaniu zarówno w Rosji jak i w Polsce.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest zatrudniony przez MBWG w Moskwie. Bank ten będzie wypłacał Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu pracy, zatem przesłanka z art. 12 ust. 2 lit. b jest niespełniona.

Powyższe oznacza, że dochód z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Federacji Rosyjskiej, będzie podlegał opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Federacji Rosyjskiej.

Przy czym, w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania ma zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w art. 21 powyższej umowy.

Zgodnie z brzmieniem tegoż przepisu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to kwota podatku od tego dochodu należna w tym drugim Umawiającym się Państwie będzie potrącona od podatku dochodowego pobieranego od danej osoby w pierwszym Umawiającym się Państwie. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć kwoty podatku pierwszego Umawiającego się Państwa, obliczonego od tego dochodu zgodnie z jego ustawodawstwem podatkowym i praktyką.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody za pracę na terenie Federacji Rosyjskiej podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 lub art. 27 ust. 9a - jeżeli oprócz dochodów z Rosji podatnik nie uzyskuje innych dochodów w kraju) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z ust. 9 art. 27 ustawy jeżeli podatnik, który ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to, nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. Przepisy art. 11 ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

W myśl natomiast uregulowań art. 27 ust. 9a powołanej ustawy w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Powyższą metodę unikania podwójnego opodatkowania stosujemy, w przypadku gdy dochód będzie podlegał opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Rosji.

Zdaniem Wnioskodawcy dochody uzyskiwane z tytułu pracy w MBWG podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 82 przewiduje zwolnienie od podatku dochodowego uposażeń funkcjonariuszy międzynarodowych instytucji.

Zgodnie z wyżej powołanym przepisem zwolnione z opodatkowania są uposażenia funkcjonariuszy Organizacji Narodów Zjednoczonych, organizacji wyspecjalizowanych oraz innych międzynarodowych instytucji i organizacji, których Rzeczpospolita Polska jest członkiem i których statuty przewidują zwolnienie od podatku wypłacanych przez nie uposażeń, jeżeli funkcjonariusze znajdują się w wykazie Ministerstwa Spraw Zagranicznych.

Jak powyższy przepis wskazuje, ze zwolnienia podatkowego korzystają uposażenia funkcjonariuszy organizacji międzynarodowych. Dla przysługiwania zwolnienia konieczne jest spełnienie wszystkich uwarunkowań, wynikających z ww. przepisu, a mianowicie:

* Polska winna być członkiem danej organizacji międzynarodowej.

* statut danej organizacji winien przewidywać zwolnienie od podatków wypłacanych przez tę organizację uposażeń.

* funkcjonariusz (osoba uzyskująca dochody od organizacji, instytucji, o których mowa w omawianym przepisie) winien znajdować się w stosownym wykazie prowadzonym przez Ministerstwo Spraw Zagranicznych.

Z treści wniosku wynika, że zgodnie ze Statutem MBWG, przedstawiciele Banku są zwolnieni z podatków bezpośrednich. Pracowników, którym przysługuje to prawo, określa Rada Banku, na podstawie rekomendacji. Nazwiska tych pracowników będą okresowo przekazywane przez Prezesa Zarządu do właściwych władz państw - członków Banku. Wnioskodawca został wskazany przez Bank jako jedna z osób, którym przysługuje uprawnienie wynikające ze Statutu Banku. Statut Banku przewiduje zwolnienie dochodów Wnioskodawcy z podatku dochodowego. Informacja o osobach podlegających zwolnieniu z opodatkowania przekazywana jest przez Bank do Ministerstwa Spraw Zagranicznych. Wnioskodawca wskazał, że jako funkcjonariusz MBWG znajduje się w wykazie Ministerstwa Spraw Zagranicznych.

Zatem należy stwierdzić, że wynagrodzenie za pracę wykonywaną przez Wnioskodawcę na rzecz Międzynarodowego Banku Współpracy Gospodarczej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od osób fizycznych (o ile nie ulegnie zmianie stan faktyczny i prawny) na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 82 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.