IPPB4/415-362/13-4/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) częściowo uzupełnione pismem z dnia 21 lipca 2013 r. (data nadania 22 lipca 2013 r., data wpływu 25 lipca 2013 r.) na wezwanie z dnia 12 lipca 2013 r. Nr IPPB4/415-362/13-2/MP (data nadania 12 lipca 2013 r., data doręczenia 18 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce od 2011 r. - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2013 r. do tut. Organu został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce od 2011 r., konieczności rozliczenia się na druku PIT oraz wskazania właściwego urzędu skarbowego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 12 lipca 2013 r. Nr IPPB4/415-362/13-2/MP (data nadania 12 lipca 2013 r., data doręczenia 18 lipca 2013 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego w odniesieniu do zadanych pytań.

Pismem z dnia z dnia 21 lipca 2013 r. (data nadania 22 lipca 2013 r., data wpływu 25 lipca 2013 r.) Wnioskodawca częściowo uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Stałe miejsce zamieszkania:

* Polska, wymeldowany ze swojego stałego miejsca zamieszkania w Polsce w roku 2011,

* Szwajcaria, zameldowany na pobyt stały w Szwajcarii w A., następnie w K. od dnia 26 stycznia 2011 r

Centrum interesów osobistych i gospodarczych:

* Polska, właściciel mieszkania własnościowego w Warszawie (mieszkanie nie jest nikomu wynajmowane, brak dodatkowych dochodów), w Warszawie pozostaje bliższa i dalsza rodzina, brak jakichkolwiek dochodów w Polsce począwszy od stycznia 2011 r., brak umowy o pracę z polskim pracodawcą,

* Szwajcaria, najpierw najemca pokoju w A., potem mieszkania w K.; umowa o pracę podpisana ze szwajcarskim pracodawcą na czas nieokreślony, koledzy i znajomi w Szwajcarii, własne ognisko domowe w Szwajcarii.

Zwykłe przebywanie:

* Polska, do 30 dni w roku, urlop u szwajcarskiego pracodawcy,

* Szwajcaria, 11/12 miesięcy w roku z uwagi na podjętą w tym kraju stałą pracę.

Obywatelstwo:

* Polska, obywatel polski zamieszkały na obczyźnie z powodu braku możliwości pracy w kraju ojczystym, jednocześnie Wnioskodawca nie zrzeka się polskiego obywatelstwa,

* Szwajcaria, obcokrajowiec ze szwajcarskim dowodem osobistym i szwajcarskim prawem jazdy, brak obywatelstwa szwajcarskiego.

W dniu 26 stycznia 2011 r. Wnioskodawca wyjechał na stałe z Polski celem osiedlenia się na terytorium Szwajcarii. Przewidywany okres pobytu w Polsce w 2011 r. i w kolejnych latach kalendarzowych będzie każdorazowo znacząco krótszy niż 183 dni, gdyż Wnioskodawca zamierza przyjeżdżać do Polski jedynie okazjonalnie, czasami w okresie krótkiego urlopu wypoczynkowego, tj. około 26 dni urlopu. Intencją Wnioskodawcy jest przeniesienie swoich interesów osobistych i gospodarczych w znaczącej części do Szwajcarii, pozostanie na stałe za granicą z uwagi na brak pracy w kraju ojczystym. Decyzja ta wiąże się m.in. z podjęciem stałego zatrudnienia w Szwajcarii oraz względami osobistymi i rodzinnymi. Wnioskodawca wskazał, iż od początku 2011 r. na terenie Polski nie będzie mieć żadnych dochodów, brak umów z polskim pracodawcą, brak udziałów w polskich spółkach czy innych inwestycji. Jedyne powiązanie gospodarcze z Polską to mieszkanie własnościowe i rachunek bankowy do opłaty należności za mieszkanie. Od 2011 r. Wnioskodawca nie wypełniał żadnego PIT-37, ponieważ kwoty były zerowe. W związku ze zmianą miejsca zamieszkania oraz zameldowania i wyjazdem do Szwajcarii Wnioskodawca dopełnił obowiązek polegający na złożeniu do właściwego urzędu skarbowego zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-3, po wymeldowaniu się w Polsce ze stałego miejsca zamieszkania. Począwszy od lutego 2011 r. pracodawca Wnioskodawcy odprowadza od każdego wynagrodzenia podatek do tutejszego urzędu skarbowego (Quellsteuer), tzw. odprowadzanie podatku u źródła. Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, że w Szwajcarii jest rezydentem podatkowym po 30 dniach pobytu, na mocy wewnętrznego prawa Szwajcarii, począwszy od pierwszej opłaty podatku Quellsteuer wraz z pierwszym wynagrodzeniem za pracę. Jako rezydent podatkowy Szwajcarii jest zobowiązany do opodatkowania w tym kraju swoich dochodów, podlega pod skalę podatkową C2. Od 2011 r. Wnioskodawca ma prawo jazdy szwajcarskie, nie jest właścicielem żadnego samochodu zarejestrowanego w Polsce.

Dodatkowo Wnioskodawca doprecyzował, że z dniem 26 stycznia 2011 r. przeniósł do Szwajcarii swój ośrodek interesów osobistych i gospodarczych. W Polsce pozostaje Jego rodzina (żona i dwoje dzieci, mama i brat). Żona i dzieci nie są obecnie na Jego utrzymaniu. Wnioskodawca pozostaje w separacji i na nowo układa sobie życie za granicą. W Szwajcarii chce stworzyć nową rodzinę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy począwszy od roku 2011, Wnioskodawca podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w świetle obowiązujących przepisów, ustaw, ratyfikowanych umów miedzy RP a Konfederacją Szwajcarską.

2. Czy obecnie Wnioskodawca nie musi rozliczać żadnych druków PIT, np. PIT-37.

3. Czy obecnie Wnioskodawca podlega pod US w Warszawie.

Niniejsza interpretacja dotyczy ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce od 2011 r. (pyt. Nr 1). Natomiast w zakresie konieczności rozliczenia się na druku PIT (pyt. Nr 2) oraz wskazania właściwego urzędu skarbowego (pyt. Nr 3), zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, stan faktyczny należy rozpatrywać w oparciu o:

* kryteria ustalające ostateczną rezydencję podatkową;

* ustawę z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) oraz późniejsze regulacje prawne;

* Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku, sporządzonej w Bernie w dniu 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92).

W związku z tym, że Wnioskodawca mieszka, żyje i pracuje na stałe w Szwajcarii, podatki opłaca Jego szwajcarski pracodawca na terenie Szwajcarii, nie ma żadnych dochodów w Polsce od 2011 r. z tytułu pracy na terenie Polski, nie jest zameldowany w Polsce na stałe, zatem Jego centrum interesów osobistych i gospodarczych znajduje się w Szwajcarii. Jednocześnie jest tutaj uznany za rezydenta podatkowego na mocy wewnętrznego prawa Szwajcarii, począwszy od pierwszej opłaty podatku Quellsteuer wraz z pierwszym wynagrodzeniem za pracę po pierwszym miesiącu pracy. Jako rezydent podatkowy Szwajcarii jest zobowiązany do opodatkowania w tym kraju swoich dochodów.

Według Wnioskodawcy, wypełniając ustalenia z Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, podpisanej pomiędzy wspomnianymi dwoma krajami, podlega ograniczonemu opodatkowaniu w Polsce od momentu wyjazdu z Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez "centrum interesów osobistych" należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Z kolei "centrum interesów gospodarczych" to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Bernie w dniu 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92 z późn. zm.).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie", oznacza każdą osobę, która według ustawodawstwa tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo oraz każdą jednostkę jego podziału terytorialnego lub organ władzy lokalnej. Jednakże, określenie to nie obejmuje żadnej osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko ze względu na dochód jaki osiąga ona ze źródeł położonych w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Rozstrzygające znaczenie w kwestii opodatkowania dochodów uzyskiwanych ze źródeł położonych na terytorium danego państwa ma zatem ustalenie miejsca zamieszkania podatnika.

Definicja miejsca zamieszkania odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 26 stycznia 2011 r. Wnioskodawca wyjechał na stałe z Polski celem osiedlenia się na terytorium Szwajcarii. Przewidywany okres pobytu w Polsce w 2011 r. i w kolejnych latach kalendarzowych będzie każdorazowo znacząco krótszy niż 183 dni. Intencją Wnioskodawcy jest przeniesienie swoich interesów osobistych i gospodarczych w znaczącej części do Szwajcarii, pozostanie na stałe za granicą z uwagi na brak pracy w kraju ojczystym. Decyzja ta wiąże się m.in. z podjęciem stałego zatrudnienia w Szwajcarii oraz względami osobistymi i rodzinnymi. Wnioskodawca wskazał, iż od początku 2011 r. na terenie Polski nie będzie mieć żadnych dochodów, brak umów z polskim pracodawcą, brak udziałów w polskich spółkach czy innych inwestycji. Jedyne powiązanie gospodarcze z Polską to mieszkanie własnościowe i rachunek bankowy do opłaty należności za mieszkanie. W związku ze zmianą miejsca zamieszkania oraz zameldowania i wyjazdem do Szwajcarii Wnioskodawca dopełnił obowiązek polegający na złożeniu do właściwego urzędu skarbowego zgłoszenia aktualizacyjnego NIP-3, po wymeldowaniu się w Polsce ze stałego miejsca zamieszkania. Począwszy od lutego 2011 r. pracodawca Wnioskodawcy odprowadza od każdego wynagrodzenia podatek do tutejszego urzędu skarbowego (Quellsteuer), tzw. odprowadzanie podatku u źródła. Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, że w Szwajcarii jest rezydentem podatkowym po 30 dniach pobytu, na mocy wewnętrznego prawa Szwajcarii, począwszy od pierwszej opłaty podatku Quellsteuer wraz z pierwszym wynagrodzeniem za pracę. Jako rezydent podatkowy Szwajcarii jest zobowiązany do opodatkowania w tym kraju swoich dochodów. Od 2011 r. Wnioskodawca ma prawo jazdy szwajcarskie, nie jest właścicielem żadnego samochodu zarejestrowanego w Polsce. Dodatkowo Wnioskodawca doprecyzował, że z dniem 26 stycznia 2011 r. przeniósł do Szwajcarii swój ośrodek interesów osobistych i gospodarczych. W Polsce pozostaje Jego rodzina (żona i dwoje dzieci, mama, brat). Żona i dzieci nie są obecnie na Jego utrzymaniu. Wnioskodawca pozostaje w separacji i na nowo układa sobie życie za granicą.

Analizując stopień powiązań osobistych i gospodarczych Wnioskodawcy w roku 2011 w świetle ww. przepisów, uznać należy, iż do momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Szwajcarii, tzn. do dnia wyjazdu z Polski, Wnioskodawca podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów z uwzględnieniem zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Natomiast od dnia wyjazdu z Polski i przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Szwajcarii, Wnioskodawca spełnia przesłanki pozwalające uznać Go za osobę posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Szwajcarii.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż od dnia wyjazdu z Polski i przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Szwajcarii (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) Wnioskodawca będzie posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Szwajcarii. W tym państwie pozostaje z zamiarem stałego pobytu, posiada własne ognisko domowe, wykonuje pracę zarobkową, jako rezydent podatkowy Szwajcarii jest zobowiązany do opodatkowania w tym kraju swoich dochodów oraz posiada zameldowanie. Zatem zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dnia wyjazdu do Szwajcarii podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z uwzględnieniem Konwencji polsko-szwajcarskiej.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy, w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock