IPPB4/415-328/13-2/JK4

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu 17 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania działu spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania działu spadku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z synem siostry matki Wnioskodawczyni, należący względem siebie do III grupy podatkowej w rozumieniu ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768), zostali ustanowieni spadkobiercami swoich zmarłych dziadków (małżonków). Wnioskodawczyni w dniu 16 maja 2012 r. otrzymała akt poświadczenia dziedziczenia spadku po dziadku zmarłym dnia 11 lutego 2012 r. oraz akt poświadczenia dziedziczenia spadku po babci zmarłej dnia 24 listopada 2005 r. Z tytułu otrzymanych spadków po dziadkach Wnioskodawczyni dokonała rozliczeń w zakresie podatku od spadków i darowizn: w zakresie spadku po dziadku złożyła w dniu 13 czerwca 2012 r. do właściwego urzędu skarbowego zgłoszenie SD-Z2, zaś w zakresie spadku po babci Wnioskodawczyni złożyła w dniu 13 czerwca 2012 r. zeznanie SD-3 i otrzymała decyzję ustalającą wysokość podatku od spadków i darowizn z dnia 24 lipca 2012 r., a podatek z niej wynikający uiściła.

Spadkobiercy dziedziczyli po spadkodawcach w częściach równych po 50% wartości każdego ze spadków. W skład obu spadków wchodzą udziały obu zmarłych małżonków w następujących nieruchomościach:

Nieruchomości te nie stanowią gospodarstwa rolnego, a ich łączna szacunkowa wartość wynosi ok. 180.000 zł W rezultacie łączna szacunkowa wartość udziałów w spadkach każdego ze spadkobierców wynosi ok. 90.000 zł.

Aktualnie spadkobiercy planują dokonać działu obu spadków poprzez złożenie wniosku do sądu i zawarcie ugody sądowej.

Spadkobiercy chcą tak podzielić oba spadki, aby Wnioskodawczyni otrzymała zabudowaną nieruchomość o wartości 137.000 zł, stanowiącą 76% łącznej wartości obu spadków, a drugi spadkobierca - niezabudowaną nieruchomość o wartości 43.000 zł, stanowiącej 24% łącznej wartości obu spadków. W rezultacie Wnioskodawczyni otrzyma 26% łącznej wartości obu spadków ponad swój udział, tj. część o wartości ok. 47.000 zł. Podział odbędzie się bez jakichkolwiek spłat i dopłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie działu spadków bez spłat i dopłat, w wyniku którego Wnioskodawczyni uzyska nieruchomość o wartości przekraczającej o 26% jej udziały spadkowe spowoduje uzyskanie przez Wnioskodawczynię innego nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 361), opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, dokonanie działu spadków bez spłat i dopłat, w wyniku którego Wnioskodawczyni uzyska nieruchomość o wartości przekraczającej o 26% jej udziały spadkowe, nie spowoduje uzyskania przez nią innego nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. Nr 361, "u.p.d.o.f."), opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są inne źródła. Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawodawca w u.p.d.o.f. nie wprowadził definicji legalnej "innych nieodpłatnych świadczeń". Wskazówkę w tym zakresie stanowią jednak przepisy, określające sposób obliczenia wartości "innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f.). "Innymi nieodpłatnymi świadczeniami" są zatem: usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej, usługi zakupione, udostępnienie lokalu lub budynku.

W doktrynie podnosi się, że źródłem "innych nieodpłatnych świadczeń" w rozumieniu u.p.d.o.f. mogą być wyłącznie bezpłatne usługi bądź bezpłatnie udostępnienie określonych przez ustawodawcę rzeczy lub praw (J. Grabarczyk, Opodatkowanie przychodów z nieodpłatnych świadczeń, ABC a Wolters Kluwer business, Warszawa 2009, str. 95). Po pierwsze, sposób zredagowania przepisów nie wskazuje, aby wykaz przedstawionych w nim świadczeń miał jedynie przykładowy charakter (np. brak charakterystycznego w takich sytuacjach zwrotu "w szczególności"). Po drugie, wyłącznie w stosunku do "innych nieodpłatnych świadczeń" ustawodawca podał reguły, według których ustala się ich wartość pieniężną, odpowiadającą wysokości osiągniętego z tego tytułu przychodu. Skoro tak, to korzyści majątkowe uzyskane wskutek bezpłatnego otrzymania świadczeń innego rodzaju nie mogą zostać wycenione w formie pieniężnej, ponieważ nie przewidziano, w jaki sposób należy to uczynić. Wreszcie po trzecie, trafność przedstawionego stanowiska potwierdza treść art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w którym ustawodawca wymienił podstawowe kategorie przychodów. Z przepisów tych wynika, że przychody z "innych nieodpłatnych świadczeń" powstają inaczej aniżeli poprzez otrzymanie pieniędzy, wartości pieniężnych albo wartości otrzymanych świadczeń w naturze. Nie chodzi zatem o przypadki, w których świadczeniodawca definitywnie rozporządził na rzecz podatnika jakimiś dobrami, bezpośrednio powiększając tym samym jego stan majątkowy kosztem własnego majątku, lecz o przysporzenia, które, mając również wymierny charakter, wywołują inne skutki. Uwzględniając pozostałe rodzaje przychodów wymienione w u.p.d.o.f., należy zatem na zasadzie selekcji negatywnej stwierdzić, że przychodem z nieodpłatnych świadczeń może być wyłącznie wartość tych przysporzeń majątkowych, które podatnik uzyskał w formie nieodpłatnych usług lub umożliwienia mu korzystania ze składników cudzego majątku bez żadnego wynagrodzenia, gdyż na tym właśnie polega bezpłatne udostępnienie rzeczy i praw. W stosunku do przychodów będących rezultatem otrzymania pieniędzy, wartości pieniężnych albo rzeczy lub praw majątkowych różnica jest więc ewidentna - wskutek otrzymania nieodpłatnego świadczenia

w formie usług albo udostępnienia rzeczy lub praw stan majątkowy podatnika co prawda bezpośrednio się nie zwiększa, jednak odnosi on konkretną korzyść finansową, polegającą na nieponiesieniu kosztów, które by poniósł, gdyby otrzymał świadczenie odpłatnie (przychodem jest tu wartość zaoszczędzonych wydatków). Należy przy tym zwrócić uwagę na fakt, iż osoba spełniająca "inne nieodpłatne świadczenie" również nie doznaje uszczerbku majątkowego, ponieważ albo wykonuje określone czynności na rzecz podatnika w ramach bezpłatnych usług, albo też pozwala mu na bezpłatne korzystanie ze składników swojego majątku (a więc się ich nie wyzbywa). Widać więc wyraźnie, że tylko w przedstawionym zakresie można uzasadnić potrzebę i celowość wyszczególnienia przysporzeń majątkowych, których źródłem są "inne nieodpłatne świadczenia", jako jednego z rodzajów przychodów osób fizycznych (J. Grabarczyk, Opodatkowanie przychodów..., str. 96-97).

Z powyższego wynika, że "innym nieodpłatnym świadczeniem" może być tylko nieodpłatna usługa lub nieodpłatne udostępnienie rzeczy lub praw, które nie wiąże się z przeniesieniem własności do tych rzeczy lub praw (uszczerbkiem w majątku świadczeniodawcy i przysporzeniem świadczeniobiorcy). Z tym poglądem zgodził się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu do wyroku z dnia 22 lipca 2010 r. (sygn. akt II FSK 611/09), w którym stwierdził, że "przeniesienie własności nie mieści się w hipotezie żadnego z wymienionych punktów art. 11 ust. 2a u.p.d.o.f., w szczególności nie jest "udostępnieniem rzeczy". Również w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. akt I SA/Go 1011/10) sąd stwierdził, że "świadczenie nieodpłatne lub częściowo nieodpłatne nie może obejmować rzeczy jako przedmiotu świadczenia, oraz świadczenie takie - gdyby wystąpiło - musi być przyporządkowane do określonego źródła przychodu, wymienionego w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f., przy czym źródłem przychodu nie może być nabycie rzeczy".

W przyszłym stanie faktycznym Wnioskodawczyni na skutek działu spadków uzyska nieodpłatnie własność zabudowanej nieruchomości od drugiego spadkobiercy. Nieodpłatne przeniesienie na Wnioskodawczynię udziału we własności zabudowanej nieruchomości nie może być zatem uznane za inne nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 11 u.p.d.o.f. Przeniesienie udziału we własności rzeczy nie stanowi bowiem usługi ani też "udostępnienia rzeczy", o których mowa w tym przepisie.

Warto zauważyć, że nieodpłatne nabycie rzeczy lub praw w określonych okolicznościach, może być przedmiotem opodatkowania innymi podatkami, jak np. podatkiem od spadków i darowizn, o ile tytuł takiego nieodpłatnego nabycia zawarty został w zamkniętym katalogu w art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768). Jednakowoż na podstawie u.p.d.o.f. nabycie własności rzeczy nigdy nie może być źródłem przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

W związku z tym należy wskazać, iż obok pieniędzy i wartości pieniężnych, ustawodawca za przychody uważa również wartość otrzymanych świadczeń w naturze. Świadczenia w naturze to takie świadczenia, w przypadku których przedmiot świadczenia jest inny niż pieniądz lub wartość pieniężna. Będą to w szczególności różnego rodzaju świadczenia rzeczowe, chociaż przedmiotem świadczenia mogą być również prawa.

Powyższe związane jest z przyjętą zasadą kompletności opodatkowania, w myśl której opodatkowaniu powinny podlegać niemal wszelkie przysporzenia majątkowe, a nie tylko te o charakterze pieniężnym. W przypadku świadczeń w naturze przychody powstają dopiero z chwilą ich otrzymania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni wraz z synem siostry matki Wnioskodawczyni, należący względem siebie do III grupy podatkowej w rozumieniu ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków darowizn, zostali ustanowieni spadkobiercami swoich zmarłych dziadków (małżonków). Wnioskodawczyni w dniu 16 maja 2012 r. otrzymała akt poświadczenia dziedziczenia spadku po dziadku zmarłym dnia 11 lutego 2012 r. oraz akt poświadczenia dziedziczenia spadku po babci zmarłej dnia 24 listopada 2005 r. Spadkobiercy dziedziczyli po spadkodawcach w częściach równych po 50% wartości każdego ze spadków. W skład obu spadków wchodzą udziały obu zmarłych małżonków w zabudowanej nieruchomości, oraz w niezabudowanej nieruchomości. Nieruchomości te nie stanowią gospodarstwa rolnego, a ich łączna szacunkowa wartość wynosi ok. 180.000 zł W rezultacie łączna szacunkowa wartość udziałów w spadkach każdego ze spadkobierców wynosi ok. 90.000 zł. Aktualnie spadkobiercy planują dokonać działu obu spadków poprzez złożenie wniosku do sądu i zawarcie ugody sądowej.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie, w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku - na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli nabycie to jest nieodpłatne, to rodzi ono określone skutki podatkowe w rozumieniu przepisów ustawy. Otrzymując nieodpłatnie - w wyniku działu spadku - część przekraczającą udział spadkowy podatnik uzyskuje przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż spadkobiercy planują dokonać działu obu spadków poprzez złożenie wniosku do sądu i zawarcie ugody sądowej, w wyniku którego Wnioskodawczyni otrzyma zabudowaną nieruchomość o wartości 137.000 zł, stanowiącą 76% łącznej wartości obu spadków, a drugi spadkobierca - niezabudowaną nieruchomość o wartości 43.000 zł, stanowiącej 24% łącznej wartości obu spadków. W rezultacie Wnioskodawczyni otrzyma 26% łącznej wartości obu spadków ponad swój udział, tj. część o wartości ok. 47.000 zł. Podział odbędzie się bez jakichkolwiek spłat i dopłat.

W przedstawionej sytuacji wartość zabudowanej nieruchomości otrzymanej przez Wnioskodawczynię w wyniku działu spadku przekroczy wartość uprzednio posiadanego udziału w spadku, a zatem nastąpi powiększenie majątku Wnioskodawczyni. W wyniku dokonania działu spadku będzie miało miejsce nowe nabycie, w części przekraczającej udział spadkowy.

W związku z powyższym, w wyniku nieodpłatnego nabycia - w wyniku sądowego działu spadku - nieruchomości, wchodzącej w skład masy spadkowej, o wartość przekraczającej o 26% udziały spadkowe, nastąpi po stronie Wnioskodawczyni przysporzenie majątkowe (uzyskane nieodpłatnie, gdyż bez żadnego ekwiwalentu finansowego), które stanowić będzie przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa wyżej należy ustalić według uregulowań art. 11 ust. 2 powołanej ustawy, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami tego rodzaju.

W związku z powyższym przychód ten podlegać będzie sumowaniu w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym doszło do jego uzyskania z innymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym. W konsekwencji ciążyć będzie na Wnioskodawczyni obowiązek zapłaty podatku należnego z tego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.