IPPB4/415-158/08-4/SP - Opodatkowanie dochodów uzyskanych w ramach umowy o pracę i stypendium doktoranckiego finansowanych ze środków UE.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2008 r. (data wpływu 1 grudnia 2008 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 20 lutego 2009 r. (data nadania 20 lutego 2009 r., data wpływu 24 lutego 2009 r.,) na wezwanie z dnia 9 lutego 2009 r. Nr IPPB4/415-158/08-2/SP (data nadania 9 lutego 2009 r., data odbioru 13 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów w ramach umowy o pracę i stypendium finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego - jest:

W dniu 1 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów w ramach umowy o pracę i stypendium finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

I ........ jest placówką naukową Polskiej Akademii Nauk. Do zakresu działań Instytutu należy prowadzenie badań z zakresu chemii organicznej, a w szczególności badania podstawowe nad syntezą i przemianami związków organicznych, wyodrębnieniem i syntezą produktów naturalnych i ich analogów, badania właściwości fizycznych i struktury związków organicznych o znaczeniu praktycznym. Do zadań Instytutu należy: prowadzenie badań w ww. obszarze, kształcenie i doskonalenie kadr naukowych, podejmowanie współpracy z przemysłem, upowszechnianie wiedzy w zakresie prac prowadzonych w Instytucie, wykonywanie innych zadań wynikających z obowiązujących przepisów oraz zleconych przez władze PAN.

Instytut uczestniczy w programach międzynarodowych, realizując projekty finansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego.

W Szóstym programie ramowym realizuje zadania w następujących projektach:

Odkrywanie i optymalizacja katalizatorów będą oparte na zasadzie ewolucji.

W Siódmym Programie Ramowym Instytut realizuje zadania w projekcie 214095, H, N....... pt. "H.... zorganizowane katalizatory metaboliczne do procesów ciągłych i wielowsadowych". Konsorcjum naukowe złożone z 8 grup badawczych realizuje wspólnie projekt mający na celu opracowanie katalizatorów heterogenicznych z zastosowaniem w procesach ciągłych i wielkowsadowych.

Instytut zatrudnia pracowników krajowych i zagranicznych do ww. projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego. Osoby te bezpośrednio realizują cele programów ramowych i są zatrudnione na podstawie umowy o pracę oraz otrzymują stypendium jako doktoranci studium doktoranckiego. Wynagrodzenia wypłacane są za pośrednictwem wyodrębnionych na potrzeby danego projektu rachunków bankowych, na których gromadzone są środki przekazywane przez Unię Europejską na realizację przedmiotowych projektów.

Pismem z dnia 9 lutego 2009 r. Nr IPPB4/415-158/08-2/SP wezwano Instytut do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 20 lutego 2009 r. (data wpływu 24 lutego 2009 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek o następujące informacje:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochody uzyskane przez osoby, o których mowa wyżej, zatrudnione przez Instytut podczas wykonywania pracy bezpośrednio związanej z realizacją projektów międzynarodowych, finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 oraz pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dochody uzyskiwane przez osoby zatrudnione w programach międzynarodowych, w ramach umowy o pracę i stypendia jako pochodzące ze środków Szóstego i Siódmego Programu Ramowego, przyznanych przez Wspólnotę Europejską, a uzyskane za pracę bezpośrednio realizujących cel ww. projektów, zwolnione są z podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 21 ust. 1 pkt 46, 39.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Instytut jest placówką naukową Polskiej Akademii Nauk. Do zakresu działań Instytutu należy prowadzenie badań z zakresu chemii organicznej, a w szczególności badania podstawowe nad syntezą i przemianami związków organicznych, wyodrębnieniem i syntezą produktów naturalnych i ich analogów, badania właściwości fizycznych i struktury związków organicznych o znaczeniu praktycznym. Do zadań Instytutu należy: prowadzenie badań w ww. obszarze, kształcenie i doskonalenie kadr naukowych, podejmowanie współpracy z przemysłem, upowszechnianie wiedzy w zakresie prac prowadzonych w Instytucie, wykonywanie innych zadań wynikających z obowiązujących przepisów oraz zleconych przez władze PAN.

Instytut uczestniczy w programach międzynarodowych, realizując projekty finansowane ze środków unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego.

Instytut zatrudnia pracowników krajowych i zagranicznych do ww. projektów finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego. Osoby te bezpośrednio realizują cele programów ramowych i są zatrudnione na podstawie umowy o pracę oraz otrzymują stypendium jako doktoranci studium doktoranckiego. Wynagrodzenia wypłacane są za pośrednictwem wyodrębnionych na potrzeby danego projektu rachunków bankowych, na których gromadzone są środki przekazywane przez Unię Europejską na realizację przedmiotowych projektów.

I...... jest beneficjentem pomocy. Środki na sfinansowanie realizowanych projektów przekazywane są bezpośrednio z Komisji Europejskiej do I............

Pracownicy zagraniczni zatrudnieni w projektach finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego mają tymczasowy meldunek warszawski.

Pracownik zagraniczny wykonuje pracę w ramach zawartej z Instytutem umowy o pracę w Polsce.

Stypendium doktoranta studium doktoranckiego nie zostało otrzymane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Studia Doktoranckie prowadzone są przez Instytut w oparciu o Rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 19 grudnia 2006 r. w sprawie studiów doktoranckich prowadzonych przez placówki naukowe (Dz. U. Nr 1, poz. 2 z 2007 r. oraz ustawy z dnia 14 marca 2003 r. art. 39 Dz. U. Nr 65, poz. 595). Doktoranci otrzymują stypendium w wysokości minimum 60% najniższej stawki wynagrodzenia zasadniczego na stanowisku asystenta, przewidzianej w przepisach o wynagradzaniu obowiązujących w Instytucie.

Decyzją Nr 1513/2002/WE Parlamentu Europejskiego i Rady (Dz. U. WE L. 232/1 z 29 sierpnia 2002 r.) przyjęto - na lata 2002-2006 - Szósty Program Ramowy w dziedzinie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji, przyczyniający się do utworzenia Europejskiej Przestrzeni Badawczej i innowacji. Szósty Program Ramowy jest trzecią największą linią budżetową w wydatkach Unii Europejskiej i jej głównym instrumentem, służącym do finansowania badań w Europie. Jego celem jest rozwój społeczności naukowej, wspieranie prac naukowych i technicznych prowadzonych w ramach ponadnarodowej współpracy w dziedzinie badań, zwłaszcza pomiędzy przemysłem a szkołami wyższymi oraz tworzenie sieci doskonałości.

Ww. Program obejmuje trzy podstawowe kierunki działań:

* wzmacnianie podstaw Europejskiej Przestrzeni Badawczej.

Program ten został utworzony na mocy decyzji Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. dotyczącej powołania siódmego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji (2007-2013).

Dysponentem środków pomocowych i jednocześnie podmiotem upoważnionym do ich rozdziału jest Komisja Europejska, natomiast I............. jest beneficjentem pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek określonych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Ustalenie zatem, czy wynagrodzenie pracownika bezpośrednio realizującego cele programu korzysta ze zwolnienia przedmiotowego jest uzależnione od sposobu finansowania przedmiotowego wynagrodzenia.

Z informacji przedstawionych przez Instytut wynika, że Komisja Europejska przekazuje środki finansowe na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy, z którego są wypłacane wynagrodzenia.

Należy zatem wskazać, że w sytuacji, gdy w chwili dokonywania przez Wnioskodawcę wypłaty, wynagrodzenie jest finansowane bezpośrednio ze środków przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek to wówczas korzysta ono ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej ze środków Komisji Europejskiej, pod warunkiem jednakże, że pracownik który je otrzymuje bezpośrednio realizuje cel programu.

Podkreślenia wymaga, że w sytuacji gdyby wynagrodzenie nie było finansowane bezpośrednio ze środków programu ramowego badań przekazanych przez Komisję Europejską, tylko byłoby np. wypłacane ze środków Wnioskodawcy a następnie następowałaby refundacja ze środków Komisji Europejskiej, wynagrodzenie to nie spełniałoby warunków do zwolnienia go z podatku dochodowego. W takiej sytuacji Wnioskodawca jako płatnik miałby obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od tych wypłat. Bez znaczenia pozostałby fakt, że w okresie późniejszym nastąpi refundacja poniesionych kosztów ze środków programów ramowych badań.

Jak wynika z przepisu, drugą z okoliczności mających wpływ na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego jest charakter czynności wykonywanych przez pracownika. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pracownicy Instytutu bezpośrednio realizują cele programów ramowych.

W związku z powyższym należy uznać, że w przedmiotowej sytuacji wypełniona została druga z przesłanek wskazanych w przepisie podatkowym.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Instytut podczas wykonywania pracy bezpośrednio związanej z realizacją projektów międzynarodowych, finansowanych ze środków Unii Europejskiej w ramach Szóstego i Siódmego Programu Ramowego, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustalając, czy stypendium otrzymywane przez doktorantów studiów doktoranckich korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przeanalizować czy spełnione są warunki określone w tym przepisie.

Stosownie do treści ww. art. 21 ust. 1 pkt 39 wolne od podatku dochodowego są stypendia otrzymywane na podstawie przepisów o stopniach naukowych i tytule naukowym oraz o stopniach i tytule w zakresie sztuki, stypendia doktoranckie otrzymywane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, iż stypendium doktoranta studium doktoranckiego nie zostało otrzymane na podstawie przepisów - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz inne stypendia naukowe i za wyniki w nauce, których zasady przyznawania zostały zatwierdzone przez ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania.

W związku z powyższym do przedmiotowego stypendium doktoranta studium doktoranckiego nie ma zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.