IPPB4/415-126/08-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2008 r. (data wpływu 17 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 17 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 4 września 2008 r. zawarł Pan umowę sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, położonego w W., nabytego uprzednio w dniu 30 września 2005 r.

W dziale IV księgi wieczystej prowadzonej dla zbywanej nieruchomości została wpisana hipoteka umowa kaucyjna do kwoty 390.000,00 zł. jako zabezpieczenie kredytu zaciągniętego na zakup ww. nieruchomości.

Część ceny uzyskanej ze sprzedaży przedmiotowego lokalu została przelana na rachunek banku tytułem całkowitej spłaty kredytu zaciągniętego uprzednio na zakup omawianego lokalu. Spłaty kredytu dokonał przy tym kupujący, wpłacając część ceny bezpośrednio na rachunek banku.

W dniu 11 września 2008 r. złożył Pan oświadczenie o zamiarze wydatkowania całości środków uzyskanych ze sprzedaży, w tym również środków przeznaczonych na spłatę kredytu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), celem skorzystania z ulgi podatkowej związanej z wydatkowaniem uzyskanego przychodu na wskazane w ustawie podatkowej cele.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przeznaczenie części ceny na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbywanej nieruchomości, uprawnia podatnika do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania, na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W związku ze zmianą ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która nastąpiła z dniem 1 stycznia 2007 r. należy wskazać na przepisy przejściowe ustawy nowelizującej. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do treści art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującego do końca 2006 r., podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie znajduje jednak zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy, tj. na cele mieszkaniowe (w tym m.in. na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie), pod warunkiem, iż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, przychód zostanie przeznaczony na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na ww. cele, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo - kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z omawianych przepisów wynika, iż decydujące dla możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w omawianym przepisie jest cel, któremu ma służyć zaciągnięcie kredytu lub pożyczki, bowiem spłata kredytu stanowi etap realizacji omawianego celu.

Ponadto Wnioskodawca podnosi, iż kredyt został zaciągnięty na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy tj. na nabycie na terytorium RP spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Przychód ze sprzedaży omawianego lokalu został przy tym przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie omawianej nieruchomości.

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy nie sprecyzował, iż zwolnienie, z którego podatnik może skorzystać, odnosi się tylko i wyłącznie do spłaty kredytu celem nabycia nowego budynku mieszkalnego lub jego części. Powyższe prowadziłoby do rozszerzającej wykładni ustawy i nadania normie prawnej treści, której nie przewidział sam ustawodawca. Należy bowiem zauważyć, że z wykładni gramatycznej tego przepisu nie wynika, na jakie nabycie należy wydatkować przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c). Istotny jest sam fakt wydatkowania uzyskanej kwoty, wtedy bowiem zostanie spełniona norma z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy.

W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy nie jest konieczne, aby pozyskane ze sprzedaży nieruchomości środki zostały przeznaczone na realizację nowej inwestycji mieszkaniowej, istotnym jest bowiem jedynie wydatkowanie przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe, a zatem każdego kredytu, który służy realizacji takiego celu.

Wnioskodawca podkreśla również, iż kredyt na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego został przez niego zaciągnięty przed datą uzyskania przychodu z tytułu zbycia omawianej nieruchomości, co wynika wprost z umowy kredytowej. Ponadto Wnioskodawca zadeklarował przeznaczenie osiągniętego ze sprzedaży przychodu na cele mieszkaniowe, co jego zdaniem stanowi o spełnieniu przez niego wszystkich określonych przepisami prawa warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ustawy.

Natomiast okoliczność, iż spłata kredytu została dokonana przez kupującego pozostaje bez wpływu na możliwość, skorzystania przez zbywcę ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy. Za powyższym stanowiskiem przemawia fakt, iż zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, co z kolei nakazuje przyjąć, iż konstrukcja przychodu, o jakiej mowa w tym przepisie stanowi wyjątek od zasady wyrażonej w art. 11, zgodnie z którym za przychód uznaje się środki pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym, pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń. Tym samym zawarcie umowy sprzedaży, w której określono cenę zbycia nieruchomości, jest decydujące dla ustalenia, iż po stronie podatnika wystąpił przychód.

Cena określona w zawartej przez Pana umowie sprzedaży obejmowała również koszty kredytu hipotecznego, obciążającego nieruchomość, zaś sama umowa sprzedaży określała sposób zapłaty ceny, której część została przelana przez Kupującego wprost na rachunek banku.

Powyższe okoliczności należy jednak uznać za nieistotne z punktu widzenia art. 19 ustawy dla ustalenia czy po stronie podatnika powstał przychód ze sprzedaży nieruchomości. Niewątpliwie spłata zaciągniętego kredytu przez nabywcę powodowała również zmniejszeniu pasywów zbywcy, wobec czego nie sposób przyjąć, iż nie uzyskał on przychodu i w konsekwencji również aby nie mógł przeznaczyć uzyskanego w ten sposób przychodu na cele mieszkaniowe, poprzez spłatę kredytu zaciągniętego na zakup zbywanej nieruchomości. W związku z tym, spłata kredytu pomimo, iż jest dokonywana przez osobę trzecią w istocie stanowi przychód podatnika, którego wydatkowanie podatnik może zadeklarować na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku.

Można do takich kosztów zaliczyć:

* koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

* prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

* koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

* wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

* koszty i opłaty sądowe.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2007 r..

Z analizy wniosku wynika, że w dniu 30 września 2005 r. Wnioskodawca nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które zbył w dniu 4 września 2008 r. W związku z tym sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego lokalu.

Ponieważ nabycie przez Wnioskodawcę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nastąpiło przed 1 stycznia 2007 r., do ustalenia skutków podatkowych jego sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r..

Na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Powyższa zasada - co wynika z treści art. 28 ust. 2a ww. ustawy nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

Biorąc powyższe pod uwagę w przypadku zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy ważny jest cel zaciągnięcia tego kredytu, źródło jego spłaty oraz ustalenie kto jest kredytobiorcą. W związku z tym, fakt, iż spłata kredytu została fizycznie dokonana przez kupującego nie ma znaczenia dla sprawy.

Podatnikowi przysługuje bowiem zwolnienie z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu wyłącznie wtedy, gdy kredyt został przez tego podatnika zaciągnięty na cele enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy.

Z analizy stanu faktycznego opisanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku, wynika, iż w dniu 4 września 2008 r. sprzedał Pan spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Część przychodu uzyskanego ze sprzedaży przeznaczył Wnioskodawca na spłatę kredytu, zaciągniętego na zakup zbytego lokalu. Następnie w dniu 11 września 2008 r. złożył Pan oświadczenie o zamiarze wydatkowania całości środków uzyskanych ze sprzedaży, w tym również środków przeznaczonych na spłatę kredytu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem ta część przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego lokalu przeznaczona została na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., w związku z czym korzysta ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.