IPPB4/415-102/11-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2011 r. (data wpływu 4 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 4 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, małoletnią (16 lat), mieszka w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej ("Wnioskodawca"). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie uzyskuje żadnych dochodów podlegających opodatkowaniu zarówno w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej jak i w Polsce. Wnioskodawca otrzyma od ojca w darowiźnie następujące nieruchomości gruntowe położone w Polsce ("Nieruchomości"):

Równocześnie zbliżoną ilość nieruchomości otrzyma brat Wnioskodawczyni Bolesław. Nieruchomości te zostały nabyte przez ojca Wnioskodawczyni w latach 1993-1998 oraz w 2007 r. i w 2008 r. z zamierzeniem przekazania Wnioskodawczyni oraz bratu Wnioskodawczyni Bolesławowi.

Wnioskodawczyni nie ponosiła i nie będzie ponosić nakładów na uzbrojenie terenu, czy doprowadzenie mediów. Innymi słowy sprzeda nieruchomości w takim stanie, w jakim je nabędzie. Wszystkie nieruchomości będą prywatną własnością Wnioskodawczyni i nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie będzie wykorzystywała nieruchomości dla celów najmu lub dzierżawy w celu osiągania przychodów. Nieruchomości nie będą również ujęte przez Wnioskodawczynię w ewidencji środków trwałych, gdyż nie są związane z działalnością gospodarczą. Nieruchomości nie były ani nie będą odpłatnie lub nieodpłatnie udostępnione przez Wnioskodawczynię innym osobom. Wnioskodawczyni nie posiadała i nie będzie posiadać w Polsce statusu rolnika ryczałtowego. Nie dokonywała i nie będzie dokonywać sprzedaży produktów rolnych pochodzących z działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni w przyszłości dokona zbycia części, bądź wszystkich otrzymanych w drodze darowizny nieruchomości na pokrycie kosztów wykształcenia lub na poczet zakupu domu mieszkalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek odnośnie pytania Nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług został rozpatrzony w odrębnej interpretacji.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia nieruchomości, przychód uzyskany z tego tytułu zaliczony powinien być do źródła, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT.

W przypadku zbycia ww. nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, uzyskany przychód należy opodatkować na zasadach określonych w przepisie art. 30e Ustawy PIT (z uwzględnieniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy). Natomiast w przypadku ich zbycia po tym terminie po jego stronie nie powstanie przychód w rozumieniu Ustawy PIT.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast, zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodu jest:

Z treści art. 10 ust. 2 pkt 3 przedmiotowej ustawy wynika, że ww. przepisu nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 Ustawy PIT, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Z przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT wynika natomiast zasada, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, a także nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku gdy Wnioskodawca dokona zbycia opisanych nieruchomości po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a zbycie to nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, wówczas przychód z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu.

Jeśli jednak zbycie, wymienionych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat, a nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, wówczas przychód Wnioskodawcy należy określić w oparciu o przepis art. 30e Ustawy PIT, a zatem, zgodnie z regulacją przepisu art. 30e ust. 4 pkt 2 Ustawy PIT z uwzględnieniem zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie, jego zdaniem, nie zachodzą przesłanki do uznania, iż odpłatne zbycie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 5a pkt 6 Ustawy PIT za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się: "działalność zarobkową:

Przez działalność zarobkową należy rozumieć stałe i zasadniczo podstawowe, a nie dodatkowe (uzupełniające) źródło dochodów dla danej osoby. Dochód z takiej zarobkowej działalności powinien zapewniać danej osobie stałe źródło utrzymania.

O handlu (obrocie) nieruchomościami można by mówić, gdyby w danym okresie (rocznym, półrocznym lub nawet miesięcznym) zakupy i sprzedaż nieruchomości następowały częstotliwie (wielokrotnie).

Prowadzenie działalności gospodarczej w sposób zorganizowany oznacza zaś, że obrót nieruchomościami musiałby przybrać pewien profesjonalny i sformalizowany charakter, np. wpis do ewidencji działalności gospodarczej osoby fizycznej, bądź wpis do KRS osobowej spółki prawa handlowego, prowadzenie biura obsługującego taki obrót. Natomiast ciągły charakter działalności to inaczej wykonywanie działalności w sposób powtarzalny.

Mając na uwadze powyższe, nie można uznać, iż Wnioskodawca dokonałby zbycia całości, bądź części nieruchomości, w sposób, który można uznać za wykonywanie działalności gospodarczej.

Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym niniejszego wniosku, Wnioskodawca nabędzie nieruchomości w drodze darowizny. Nie można zatem uznać, iż czynności, które zamierza podjąć Wnioskodawca mają charakter "zorganizowany i ciągły". Brak zorganizowania przejawia się przykładowo w braku dokonywania nakładów i jakichkolwiek inwestycji w nieruchomości - Wnioskodawca zbędzie bowiem przedmiotowe nieruchomości w takim stanie w jakim je otrzymał. Po stronie Wnioskodawcy brak też zamiaru powtarzalności zbywania posiadanych nieruchomości - jeśli okaże się to możliwe, dokona on ich zbycia jednorazowo.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT - dotyczący przychodów ze zbycia praw majątkowych, nieruchomości i rzeczy ruchomych - w aspekcie interpretacji pojęcia wykonywania działalności gospodarczej, był przedmiotem wykładni sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 14 lutego 2001 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt I SA/Gd 1982/98) stwierdził, iż "Skala dokonywanych umów, ich częstotliwość i różnica czasu pomiędzy nabyciem i zbyciem stanowią prawidłowo ocenioną przez organy podatkowe podstawę do ustalenia, że celem tych umów nie było zaspokajanie potrzeb podatnika". W sprawie tej w toku postępowania podatnik przedstawił dokumenty, z których wynikało, że w 1996 r. przeprowadził szereg transakcji kupna i sprzedaży samochodów. W wyniku analizy tych dokumentów, z uwagi na dużą ilość dokonanych transakcji kupna - sprzedaży samochodów w 1996 r. Urząd Skarbowy uznał, że podatnik prowadził nie zgłoszoną działalność gospodarczą. W toku postępowania podatkowego organy podatkowe ustaliły, że podatnik w 1996 r. dokonał szeregu transakcji kupna - sprzedaży samochodów. Ponieważ większość samochodów sprzedawana była już po kilku, bądź kilkunastu dniach od dnia zakupu, z uwagi na częstotliwość tych transakcji, działalność ta zdaniem organów podatkowych nosiła znamiona działalności gospodarczej wykonywanej w celu uzyskania dochodów.

W wyroku z dnia 26 kwietnia 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt II FSK 612/05) stwierdził, iż "Działalność gospodarcza wywodzona w orzecznictwie jest zatem oparta w m.in. na seryjności produkcji, standaryzacji transakcji, czy wreszcie stałej współpracy (por. K. Pawłowicz: Pojęcie działalności gospodarczej w pracy zbiorowej pod red. naukową M. Wierzbowskiego i M. Wyrzykowskiego: Prawa działalności gospodarczej. Zagadnienia administracyjne, Warszawa 2003, str. 88). Stąd nie każda czynność mająca zarobkowy charakter i podejmowana na własny rachunek będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, a tylko taka, której można przypisać cechy powtarzalności/regularności, ciągłości/i profesjonalny/zorganizowany/ charakter. Nie będą mieć natomiast takiego charakteru czynności incydentalne (choćby nawet były związane z samą działalnością gospodarczą, np. służyły jej wykonywaniu), których wykonywanie nie jest trwale związane z przedmiotem działalności gospodarczej, innymi słowy - na których wykonywaniu ta działalność gospodarcza nie polega".

Wskazać należy również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2009 r. (sygn. akt II FSK 1733/07), w którym stwierdzono, iż: "Należy jednak podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zgadza się z wywodem prawnym przeprowadzonym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, w myśl którego odpłatne zbycie nieruchomości jest odrębnym źródłem uzyskania przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.), ale może być także przychodem uzyskiwanym w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), dlatego też opodatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości następuje według zasad ogólnych, jeżeli sprzedaż ta wykonywana jest w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, albo w sposób odrębny (szczególny), jeżeli do sprzedaży nieruchomości dochodzi w ramach czynności prawnych nie stanowiących wykonywania działalności gospodarczej. W takiej sytuacji przychód jest opodatkowany ryczałtowo na podstawie art. 28 u.p.d.o.f. z możliwością zwolnienia od opodatkowania w wypadku przeznaczenia przychodu na cele - mówiąc ogólnie - związane z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych podatnika, albo też, w przypadku sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, przychód jest zwolniony od opodatkowania. Jednakże ustalenie, że do sprzedaży nieruchomości doszło w wykonaniu działalności gospodarczej, wyklucza możliwość opodatkowania uzyskanego w ten sposób przychodu według zasad odrębnych (względnie zwolnienie tego przychodu od podatku). Jeżeli zatem nie podważone ustalenia faktyczne świadczą o tym, że skarżący prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą polegającą na obrocie nieruchomościami - a o jej profesjonalnym charakterze przekonuje ciągłość, zorganizowany charakter, nastawienie na zysk, wreszcie rozmach z angażowaniem znacznego kapitału - wykluczone jest zarówno ryczałtowe opodatkowanie uzyskanego przychodu, jak i uznanie, że przychód ten jest wolny od opodatkowania".

Natomiast w wyroku z dnia 8 grudnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Po 756/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał, iż: "O tym, czy działalność prowadzona przez dany podmiot jest działalnością gospodarczą decyduje kryterium obiektywne, tj. ustalenie, czy dany podmiot faktycznie prowadzi działalność, która winna w normalnych warunkach przynosić dochód. Naczelnik Urzędu Skarbowego na stronie 12 decyzji wykazał, że w każdym przypadku sprzedaż zakupionych nieruchomości przynosiła skarżącym zyski. Wskazał, że wniosek o podział działki położonej w miejscowości W. wpłynął do organu kilkanaście dni od zakupu nieruchomości, a następnie po podziale, działki były sprzedawane. Nie ulega wątpliwości, że obrót nieruchomościami generalnie przynosi zyski i w tym celu skarżący nabywali i sprzedawali nieruchomości.

Kolejną przesłanką pozwalająca odróżnić działalność gospodarczą od innych form aktywności osób fizycznych jest jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych (względnie podejmowanych sporadycznie). Nie należy jej jednak rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy (np. przez cały rok, cały miesiąc, a tym bardziej przez cały dzień). Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu (np. jak w niniejszej sprawie powtarzalność podziału nieruchomości i ich cykliczna sprzedaż). Wykonywanie działalności gospodarczej może być przez osobę fizyczną w zasadzie w dowolnym momencie rozpoczęte, jak i zakończone, mogą być również przerwy wprowadzeniu działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynika, że skarżący dokonywali wielokrotnych zakupów i sprzedaży nieruchomości (...)".

Warto przytoczyć również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który w wyroku z dnia 8 września 2010 r. (sygn. akt I SA/Łd 464/10) uznał, iż: "W dodanym z dniem 1 stycznia 2003 r. do ustawy podatkowej przepisie art. 5a pkt 6 ustawodawca stanowi, że przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową: 1) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową; 2) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż; 3) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w ustawie.

Ustawodawca przyjął uniwersalną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla uzyskiwania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy. Ustalając, czy dany przychód pochodzi z działalności gospodarczej, należy w pierwszym rzędzie podjąć próbę przypisania go do jednego z pozostałych, wymienionych w ustawie źródeł. Jeżeli okaże się to niemożliwe, a osiągnięcie przychodu jest wynikiem działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, wówczas przychód ten będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej.

Dla powstania przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest zatem, aby określone w komentowanym przepisie art. 14 u.p.d.o.f składniki majątku były wykorzystywane w działalności gospodarczej (lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej)".

Wskazać również należy na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. I SA/Wr 745/10. Sąd zauważył, że "Z okoliczności przedstawionych przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie można było wyprowadzić wniosku, że nabycia gruntu w roku 1992 (wówczas gruntu rolnego) dokonał w celu jego późniejszego zbycia. Trzeba przypomnieć, że M. P. dokonywał zbycia działek wydzielonych ze wskazanego gruntu, po zmianie jego przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, co miało miejsce w 1999 r.. W tych warunkach nawet kilkukrotna sprzedaż (dostawa towarów) wydzielonych działek nie może przesądzać uznania czynności jako dokonywanych w ramach działalności handlowej (gospodarczej). Nie można dostrzec w przebiegu zdarzeń przedstawionych przez skarżącego, profesjonalnego - stałego i zorganizowanego charakteru jego działalności (w przedmiotowym zakresie, gdyż M. P. z innymi jeszcze osobami wspólnie wykonywał działalność usługową - budowlaną). W szczególności ów profesjonalny, zawodowy charakter działalności skarżącego nie wynika z faktu, że po podziale gruntu dokonał kilku transakcji mających za przedmiot wydzielone części. Podjęcie decyzji dotyczącej sprzedaży "w częściach" posiadanej rzeczy nie prowadzi w prostej linii do profesjonalizacji działalności. Tymczasem wielokrotność transakcji uznał Minister Finansów za przesądzającą o uznaniu skarżącego za podmiot wykonujący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Podobnie uiszczenie podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działek oraz formalne zarejestrowanie dla celów tego rozliczenia nie mogą przesądzać o statusie podatnika, skoro dokonanie określonych czynności formalnoprawnych jest zasadniczo wynikiem wykładni przepisów prawa, co nie pozwala wykluczyć, że na podstawie prawidłowej wykładni działania nie zostałyby podjęte, czego zaakcentowanie jest potrzebne zwłaszcza w sytuacji samo obliczenia podatku przez podatnika".

Wskazać należy, iż stanowisko Wnioskodawcy znajduje poparcie również w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2009 r. Nr IPPP3/443-283/08-4/CS "Inaczej rzecz ma się w przypadku osoby, która dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego używanego, bądź który miał być wykorzystywany na potrzeby prywatne tej osoby. W tym przypadku nie ma znaczenia, czy wyprzedaż dokonywana jest jedną umową sprzedaży, czy też wieloma umowami zawartymi z wieloma nabywcami.

Sprzedaż nawet kilkukrotna przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu. Podatnikiem w obrocie nieruchomościami byłby podmiot, który jest handlowcem lub usługodawcą i obraca częstotliwie budynkami, lokalami albo gruntami".

Wskazać należy, iż w podobnych stanach faktycznych zapadają rozstrzygnięcia organów podatkowych, potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy. Wskazać można przykładowo indywidualną interpretację prawa podatkowego z dnia 20 grudnia 2010 r. (Nr IPPB4/415-829/10-2/LS), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż: "W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Zatem sprzedaż nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Organ ten wyraził taki pogląd również w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2010 r., (Nr IPPB4/415-853/10-2/KS) oraz z dnia 11 listopada 2010 r. (Nr IPPB1/415-826/10-2/RS).

Na poparcie swego stanowiska Wnioskodawca pragnie przywołać również interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2010 r. (sygn. IPPP1-443-318/10-4/PR), w której organ uznał, iż: "Mając na uwadze powyższe okoliczności zauważyć należy, iż ze względu na długi okres czasu jaki upłynął od zakupu nieruchomości gruntowej w 1991 r. do dnia sprzedaży (blisko 20 lat), nie sposób jest przypisać tej czynności znamion działalności handlowej. Działanie takie byłoby całkowicie, pozbawione sensu z ekonomicznego punktu widzenia. Nie można również stwierdzić, iż Wnioskodawczyni w chwili nabycia gruntu towarzyszył zamiar jego sprzedaży w celach zarobkowych. Ponadto przemawia za tym fakt, iż jak wskazuje Zainteresowana, nosiła się ona z zamiarem wybudowania domu na przedmiotowej działce, a więc jej intencją było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

Reasumując, Wnioskodawczyni nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem planowana sprzedaż działek, o których mowa we wniosku nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem, gdyż nie będzie stanowić czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej".

Wskazać należy, iż w powyższej sprawie doszło do sprzedaży 16 działek.

Mając powyższe na uwadze uznać należy, iż zbycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości, nie spełnia przesłanek do uznania czynności tej za stanowiącą wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie byłyby bowiem w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym spełnione przesłanki wskazane w ustawowej definicji działalności gospodarczej, brak bowiem w przedmiotowym działaniu cech zorganizowania i ciągłości.

W przypadku zbycia ww. nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, uzyskany przychód należy opodatkować na zasadach określonych w przepisie art. 30e Ustawy PIT (z uwzględnieniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy).

Natomiast w przypadku ich zbycia po tym terminie po jego stronie nie powstanie przychód w rozumieniu Ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Natomiast art. 3 ust. 2a przytoczonej ustawy stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, iż wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), dochody z nieruchomości, włączając opłaty i inne płatności z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych i zyski uzyskane ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką nieruchomością lub prawami, z których wynikają takie opłaty i inne płatności, mogą być opodatkowane przez to Umawiające się Państwo, w którym ta nieruchomość lub zasoby naturalne są położone. Dla celów niniejszej Umowy odsetki od zobowiązań zabezpieczonych na nieruchomości lub zabezpieczonych prawem dochodzenia na opłatach lub innych płatnościach z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych nie będą traktowane jako dochód z nieruchomości.

W związku z powyższym wobec osoby nie posiadającej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, która uzyskuje dochody z nieruchomości położonej na terytorium Polski mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

* odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

* zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej i nie uzyskującą żadnych dochodów podlegających opodatkowaniu. W przyszłości otrzyma od ojca w darowiźnie nieruchomości gruntowe. Nieruchomości będą prywatną własnością Wnioskodawczyni, których nie będzie wykorzystywała dla celów najmu lub dzierżawy w celu osiągania przychodów. Nieruchomości nie będą również ujęte w ewidencji środków trwałych, gdyż nie będą związane z działalnością gospodarczą. Ponadto, Wnioskodawczyni podkreśla, iż nie ponosiła i nie będzie ponosić nakładów na uzbrojenie terenu, czy doprowadzenie mediów. Innymi słowy sprzeda nieruchomości w takim stanie, w jakim je nabędzie. Również nieruchomości nie były ani nie będą odpłatnie lub nieodpłatnie udostępnione przez Wnioskodawczynię innym osobom. Wnioskodawczyni nie posiadała i nie będzie posiadać w Polsce statusu rolnika ryczałtowego. W przyszłości Wnioskodawczyni dokona zbycia części bądź wszystkich otrzymanych w drodze darowizny nieruchomości na pokrycie kosztów wykształcenia lub na poczet zakupu domu mieszkalnego.

Wskazać należy, iż zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Ponadto, definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność ta wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Przy czym sprzedaż, nawet kilkukrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wywieść, iż sprzedaż nieruchomości będących prywatną własnością Wnioskodawczyni nie będzie wykonana w warunkach wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni nie wskazała, kiedy nabędzie przedmiotowe nieruchomości, rozpatrując skutki podatkowe należy wziąć pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny, lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa przepis art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Z powyższego wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Reasumując, stwierdzić należy, iż zbycie nieruchomości nabytych w darowiźnie od ojca będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, jeśli nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Wtedy uzyskany przychód będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, chyba że wystąpią warunki do zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Natomiast, jeśli sprzedaż nieruchomości zostanie dokonana po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, wówczas przychód uzyskany z tej sprzedaży nie będzie stanowił źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy sprzedaż działek wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Tutejszy organ wskazuje, że w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnych jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków i interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.