IPPB3/4510-934/16-2/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2016 r. (data wpływu 21 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka A. SKA, zamierza dokonać przekształcenia w spółkę z o.o., w trybie art. 551 Kodeksu spółek handlowych. Przekształcona spółka będzie w pełni kontynuować działalność spółki ska. W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym zwrócono się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie proporcjonalnego ujęcia w kosztach uzyskania przychodów za miesiąc przekształcenia w sytuacji gdy nastąpi ono w trakcie miesiąca (okresu rozliczeniowego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy odpisy z tytułu zużycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (amortyzacja) za miesiąc przekształcenia Spółka prawidłowo zaliczy do kosztów uzyskania przychodów ujmując je proporcjonalnie do liczby dni kalendarzowych miesiąca w którym nastąpi przekształcenie ?

2. Czy Spółka postąpi prawidłowo ujmując w kosztach uzyskania przychodów koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami rozliczając je proporcjonalnie do ilości dni kalendarzowych miesiąca w którym nastąpi przekształcenie?

3. Czy Spółka postąpi prawidłowo ujmując w kosztach uzyskania przychodów koszty zawartych polis ubezpieczeniowych, opłaconych prenumerat, abonamentów (w tym za usł. hostingowe, domeny itp.) proporcjonalnie do liczby dnia kalendarzowych.

4. Czy Spółka postąpi prawidłowo ujmując w kosztach uzyskania przychodów koszty wynagrodzeń pracowników wraz ze świadczeniami w sytuacji gdy:

* wynagrodzenie części pracowników zostanie wypłacone ostatniego dnia miesiąca zgodnie z terminem określonym w umowach o pracę, składki ZUS zostaną uregulowane do 15 dnia miesiąca po którym dokonano wypłaty; czy wówczas koszty wynagrodzeń brutto wraz ze świadczeniami ZUS będą mogły zostać zaliczone proporcjonalnie do liczby dni kalendarzowych tj. np. wydatki za okres miesięczny na okres od 1 do 15 dnia mc spółka ujęta w kosztach spółki ska natomiast odpisy przypadające od dnia 16 do 31 (ost. dnia miesiąca) ujęła w kosztach spółki z o.o.,

* wynagrodzenie części pracowników zostanie wypłacone do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu świadczenia pracy - zgodnie z terminem określonym w umowach o pracę, składki ZUS zostaną uregulowane do 15 dnia miesiąca po którym dokonano wypłaty; (np. wynagrodzenie za miesiąc wrzesień zostanie wypłacone do 10 października, składki ZUS zostając o ww. wynagrodzenia opłacone dnia 15 listopada), czy wówczas koszty wynagrodzeń brutto będą mogły zostać zaliczone proporcjonalnie do liczby dnia kalendarzowych tj. np. wydatki za okres miesięczny na okres od 1 do 15 dnia mc spółka ujęła w kosztach spółki ska natomiast odpisy przypadające od dnia 16 do 31 (ost. dnia miesiąca) ujęła w kosztach spółki z o.o., natomiast koszty składek ZUS zaliczyć w całości w koszty w dni dokonania ich zapłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują w sposób szczególny zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków przekształcanej spółki, jak również nie regulują w sposób szczególny momentu powstania przychodu w sytuacji przekształcenia spółek. Należy tu zastosować ogólne reguły ujęte w ustawie dla zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz powstania przychodu podatkowego z uwzględnieniem art. 93a § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, który mówi o tym, że osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej lub innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki oraz art. 553 § 1 kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Spółka postąpi prawidłowo zaliczając do kosztów uzyskania przychodów w spółce ska i spółce z o.o. odpisy amortyzacyjne oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami proporcjonalnie do ilości dni w miesiącu przekształcenia. Zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. (oraz analogicznie art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f.) koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia.

Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Poprzez odpowiednie zastosowanie powyższej regulacji Spółka uważa, że zarówno spółka SKA, jak i spółka z o.o. wstępująca w prawa i obowiązki spółki SKA, będą uprawnione do pomniejszania osiąganych przychodów o koszty dotyczące odpowiednio okresu przed przekształceniem oraz po przekształceniu proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą. Jednocześnie takie ujęcie kosztów uzyskania przychodów jest zgodne z zapisami ustawy o rachunkowości. Jak wskazuje art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (...).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości, w księgach jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Zgodnie z art. 6 ust. 2, dla zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów do aktywów lub pasywów danego roku okresu sprawozdawczego zaliczane będą koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione. Analogicznie zapis ten stosuje się do ujmowania przychodów i kosztów w miesięcznych okresach sprawozdawczych. W przypadku momentu zaliczenia w koszty uzyskania wynagrodzeń oraz świadczeń ZUS, zdaniem Wnioskodawcy naliczone od wynagrodzeń składki na ubezpieczenia społeczne (w części finansowanej przez płatnika składek, tj. pracodawcę), składki na FP oraz FGŚP stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który te wynagrodzenia są należne, pod warunkiem że zostaną opłacone (art. 15 ust. 4h u.p.d.o.p.):

* z tytułu wynagrodzeń wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,

* z tytułu wynagrodzeń wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia powyższym terminom, do składek tych stosować należy art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d u.p.d.o.p., co oznacza, że podlegać one będą zaliczeniu do kosztów nie wcześniej niż w miesiącu ich faktycznej zapłaty - w dniu zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.