IPPB3/4510-858/16-2/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2016 r. (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca; Spółka) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W ostatnim czasie miało miejsce przekształcenie Wnioskodawcy ze spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Udziałowcami Spółki są polscy rezydenci podatkowi.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości udziały posiadane przez jednego z udziałowców (dalej: Udziałowiec) w kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostaną dobrowolnie umorzone za wynagrodzeniem przez Wnioskodawcę. Umorzenie udziałów zostanie przeprowadzone zgodnie z procedurą wskazaną w art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) poprzez nabycie przez Wnioskodawcę udziałów za wynagrodzeniem, a następnie ich umorzenie (dalej: Umorzenie).

Z tytułu Umorzenia, na Wnioskodawcy ciążyć będzie zobowiązanie do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Udziałowca (dalej: Wynagrodzenie). W celu uregulowania tego zobowiązania, Wnioskodawca przeniesie na Udziałowca w drodze cesji przysługujące mu na dzień wypłaty wynagrodzenia wierzytelności z tytułu pożyczek wraz z odsetkami od tych pożyczek bądź bez odsetek jeżeli zostały zapłacone z góry (dalej: Wierzytelności pożyczkowe).

Wskutek przeniesienia Wierzytelności pożyczkowych na Udziałowca, zobowiązanie Wnioskodawcy względem Udziałowca do zapłaty Wynagrodzenia zostanie w całości uregulowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy na podstawie art. 14a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej także: ustawa CIT), po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości kwoty Wynagrodzenia?

2. Czy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu jedynie w wysokości wartości nominalnej Wierzytelności pożyczkowych i nie będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości odsetek od Wierzytelności pożyczkowych?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1

Na podstawie art. 14a ustawy CIT, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości kwoty Wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 14a ust. 1 ustawy CIT, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 14a ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną (art. 14a ust. 2 ustawy CIT).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

* dojdzie do przeniesienia Wierzytelności pożyczkowych na Udziałowca, które to przeniesienie będzie stanowiło wykonanie świadczenia niepieniężnego przez Wnioskodawcę; oraz

* poprzez przeniesienie Wierzytelności pożyczkowych na Udziałowca zobowiązanie Wnioskodawcy względem Udziałowca do zapłaty Wynagrodzenia zostanie w całości uregulowane.

W konsekwencji, zgodnie z treścią art. 14a ust. 1 ustawy CIT, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w wysokości kwoty uregulowanego Wynagrodzenia należnego Udziałowcy z tytułu Umorzenia.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych, m.in.:

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 września 2015 r. (sygn. IPPB3/4510-590/15-4/MC), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym: "(...) w związku z przeniesieniem na Sprzedawcę Obligacji w celu uregulowania zobowiązania do zapłaty ceny sprzedaży Akcji, po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: "podatek CIT"). Wysokość tego przychodu odpowiadać będzie wartości zobowiązania do zapłaty ceny sprzedaży Akcji uregulowanego w następstwie przeniesienia Obligacji na Sprzedawcę (ewentualnie wartość rynkowa Obligacji, jeżeli wartość ta będzie wyższa od wartości zobowiązania do zapłaty ceny sprzedaży Akcji). (...)"

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2015 r. (sygn. IBPB-1-1/4510-145/15/ESZ), w której organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym: "(...) Zgodnie z treścią art. 14a u.p.d.o.p. w przypadku gdy podatnik poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Stad, regulując w formie niepieniężnej swoje zobowiązanie z tytułu wypłaty wynagrodzenia z tytułu nabycia akcji własnych w celu umorzenia. Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na zasadzie art. 14a u.p.d.o.p. (...)".

Ad. 2

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT, w związku z Umorzeniem Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu jedynie w wysokości wartości nominalnej Wierzytelności pożyczkowych i nie będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości odsetek od Wierzytelności pożyczkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

W sytuacji wskazanej przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, dojdzie do przeniesienia Wierzytelności pożyczkowych na Udziałowca z tytułu dokonanego Umorzenia. Oznacza to, że Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia Wierzytelności pożyczkowych, gdyż:

* Wnioskodawca przeniesie prawa do Wierzytelności pożyczkowych na rzecz innego podmiotu (tj. Udziałowca);

* ponadto, w zamian za Wierzytelności pożyczkowe, Wnioskodawca otrzyma od Udziałowca świadczenie ekwiwalentne (udziały podlegające Umorzeniu) oraz ureguluje zobowiązanie (zobowiązanie Wnioskodawcy względem Udziałowca do zapłaty Wynagrodzenia).

Z uwagi na powyższe, w momencie odpłatnego zbycia Wierzytelności pożyczkowych na rzecz Udziałowca Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać przedmiotowy koszt uzyskania przychodu w momencie, w którym rozpozna on przychód z tytułu uregulowania zobowiązania w postaci Wynagrodzenia należnego Udziałowcy z tytułu Umorzenia na podstawie art. 14a ustawy CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, będzie on mógł rozpoznać przedmiotowy koszt uzyskania przychodu jedynie w wysokości wartości nominalnej Wierzytelności pożyczkowych (tj. kwoty głównej pożyczek będących przedmiotem Wierzytelności pożyczkowych).

Jednocześnie, w nawiązaniu do powyższego, Wnioskodawca uważa, że nie będzie on uprawniony do rozpoznania odsetek od zbywanych na rzecz Udziałowca Wierzytelności pożyczkowych jako kosztu uzyskania przychodu. Wskazują na to w szczególności następujące argumenty:

* odpłatne zbycie Wierzytelności pożyczkowych w części dotyczącej odsetek od Wierzytelności pożyczkowych nie wiąże się z pomniejszeniem majątku Wnioskodawcy, w przeciwieństwie do samego udzielenia pożyczek będących przedmiotem Wierzytelności pożyczkowych (w którym to przypadku miało miejsce rzeczywiste uszczuplenie majątku Wnioskodawcy w postaci przekazania kwoty głównej pożyczek);

* jednocześnie, Wnioskodawca nie poniósł żadnego wydatku z tytułu powstania odsetek od Wierzytelności pożyczkowych, jak również z tytułu ich odpłatnego zbycia na rzecz Udziałowca - w konsekwencji, nie została spełniona przesłanka "poniesienia" kosztu z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych, m.in.:

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1268/13/AP), w której organ stwierdził, że: Nie sposób zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, te w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki kosztem uzyskania przychodów będą wszystkie wymienione w opisie zdarzenia przyszłego pozycje. Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć jedynie kwotę główna pożyczki. Wydatek ten jako koszt bezpośredni Wnioskodawca rozpoznać będzie mógł w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży ww. wierzytelności. Momentem tym będzie jednak moment zbycia wierzytelności, a nie jak twierdzi Wnioskodawca, moment otrzymania środków pieniężnych. (...)"

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2014 r. (sygn. ILPB3/423-503/14-2/EK), w której organ uznał, że: "(...) Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia wierzytelności w postaci pożyczki nie budzi wątpliwości, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć kwotę udzielonej, a niespłaconej przez dłużnika pożyczki (kwota nominalna bez odsetek za zwłokę). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy. (...)"

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie, organ podatkowy podkreśla, że wydając przedmiotowa interpretację indywidualną za element zdarzenia przyszłego przyjęto (co wynika z treści wniosku, str. 4 akapit 10), że przenoszone na rzecz Udziałowca wierzytelności pożyczkowe powstały na skutek pożyczek udzielonych przez samego Wnioskodawcę, czyli nie dotyczą wierzytelności nabytych przez Spółkę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.