IPPB3/4510-179/15-3/EŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 5 marca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2015 r., (data wpływu: 31 marca 2015 r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych oraz kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie przez Spółkę Holdingową do Spółki Komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności i zaistniała w jego następstwie konfuzja będzie prowadzić do powstania dla Wnioskodawcy przychodu lub/i kosztu w podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest wspólnikiem (komandytariuszem) w istniejącej Spółce komandytowej (dalej: SK). SK w 2012 r. zawarła umowę pożyczki z podmiotem zagranicznym (dalej "Pożyczkodawca"). Na mocy ww. umowy Pożyczkodawcy w stosunku do SK przysługuje wierzytelność o zapłatę kwoty głównej pożyczki wraz z naliczonymi odsetkami od tej pożyczki (dalej "Wierzytelność").

W chwili obecnej jako nowy wspólnik do SK zamierza przystąpić Spółka Holdingowa będąca jednocześnie jedynym udziałowcem w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. W celu przystąpienia do SK, Spółka Holdingowa zamierza wnieść do SK nabytą od Pożyczkodawcy Wierzytelność (wkład niepieniężny).

Wartość Wierzytelności będącej przedmiotem wkładu zostanie określana w kwocie odpowiadającej cenie, po której Spółka Holdingowa nabyła Wierzytelność od Pożyczkodawcy (będzie ona niższa niż wartość nominalna kwoty pożyczki wraz z naliczonymi odsetkami).

W wyniku wniesienia wierzytelności do SK przez Spółkę Holdingową:

a. Spółka Holdingowa stanie się nowym wspólnikiem SK obok dwóch dotychczasowych wspólników m.in. Wnioskodawcy (na dzień złożenia wniosku, nie została podjęta decyzja, czy Spółka Holdingowa będzie pełnić rolę komplementariusza czy komandytariusza),

b. Spółka Holdingowa otrzyma w zamian za Wierzytelność udział kapitałowy w SK w szczególności udział w zyski i stratach SK,

c. SK stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem Wierzytelności - w jednym podmiocie (SK) nastąpi połączenie wierzytelności z odpowiadającym jej zobowiązaniem.

W złożonym uzupełnieniu do wniosku, wyjaśniono natomiast że:

1. Wnioskodawca jest wspólnikiem (komandytariuszem) w istniejącej Spółce Komandytowej (dalej: "SK"). SK w roku 2012 przystąpiła do systemu cashpoolingu i z tego tytułu posiada zobowiązanie (dalej: "Wierzytelność"). Nie jest natomiast dłużnikiem umowy zobowiązaniowej - pożyczki - jak Wnioskodawca informował pierwotnie w treści wniosku.

2. Spółka Holdingowa zamierza przystąpić do SK. W celu przystąpienia do SK, Spółka Holdingowa zamierza nabyć Wierzytelność, którą następnie zamierza wnieść w postaci wkładu niepieniężnego do SK. Wycena wkładu w postaci Wierzytelności nastąpi według wartości nominalnej Wierzytelności, a nie jak Wnioskodawca wskazał w pierwotnej treści przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji, w wartości niższej od wartości nominalnej.

3. Mając na uwadze powyższe zmiany w treści przedmiotowego wniosku o wiążącą interpretację przepisów prawa podatkowego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie pozostaje analogiczne w stosunku do treści pierwotnej, z zastrzeżeniem, iż zmianie ulega nomenklatura stosunku zobowiązaniowego, w którym dłużnikiem pozostaje SK.

W związku z powyższym termin Wierzytelność użyty w uzasadnieniu stanowiska własnego Wnioskodawcy należy rozumieć zgodnie z treścią niniejszego pisma.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Spółkę Holdingową do SK wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności i zaistniała w jego następstwie konfuzja będzie prowadzić do powstania dla Wnioskodawcy przychodu lub/i kosztu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Spółkę Holdingową do SK wkładu niepieniężnego w postaci Wierzytelności i zaistniała w jego następstwie konfuzja nie będzie prowadzić do powstania dla Wnioskodawcy przychodu lub/i kosztu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady opodatkowania wspólników w spółce komandytowej

Zgodnie z art. 5 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Powyższe zasadą stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, wszelkie przychody/koszty dotyczące SK w związku z Wierzytelnością (kwotą główną oraz odsetkami) powinny być rozpoznane na poziomie Wnioskodawcy.

Konfuzja a zapłata odsetek

Zgodnie z art. 12) ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów);

W świetle ww. przepisów przychodem podatkowym są tylko odsetki faktycznie otrzymane, a kosztem podatkowym - tylko odsetki faktycznie zapłacone.

Zdaniem Wnioskodawcy w konsekwencji wniesienia przez Spółkę Holdingową do SK Wierzytelności, jeden podmiot (SK) stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem. Taka sytuacja stanowi konfuzję, która w doktrynie prawa cywilnego jest zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie stosunku prawnego pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

Wygaśnięcia zobowiązań/wierzytelności w drodze konfuzji nie można zatem uznać za zapłatę Wierzytelności przez SK na rzecz Spółki Holdingowej. W świetle przepisów Kodeksu Cywilnego w wyniku konfuzji nie dochodzi do uregulowania zobowiązania, lecz zobowiązanie wygasa z mocy prawa.

W związku z powyższym w przypadku konfuzji wierzytelności/zobowiązania nie dochodzi do faktycznej zapłaty odsetek lub kwoty pożyczki.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym SK nie rozpozna kosztu podatkowego z tytułu zapłaconych odsetek, który zgodnie z art. 5 ustawy o CIT powinien zostać rozpoznany u Wnioskodawcy proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku (udziału) w SK.

Konfuzja a umorzenie zobowiązań

Zdaniem Wnioskodawcy konfuzja wierzytelności i zobowiązań z tytułu pożyczki i odsetek, która jak wskazano wyżej powoduje wygaśnięcie z mocy prawa, nie powinna być utożsamiana z umorzeniem wierzytelności, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek z Funduszu Pracy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie wierzytelności i zobowiązań nastąpi z mocy prawa, w skutek skumulowania w rękach jednego podmiotu (SK) praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika, a nie w wyniku zwolnienia z długu. Nie można zatem uznać, że zobowiązania te zostały umorzone przez Spółkę Holdingową.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w SK nie powstanie przychód z tytułu umorzenia Wierzytelności (pożyczki i odsetek), który zgodnie z art. 5 ustawy o CIT powinien zostać rozpoznany u Wnioskodawcy proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku (udziału) w SK.

Zdaniem Wnioskodawcy wniesienie Wierzytelności do SK przez Spółkę Holdingową jest dla Wnioskodawcy neutralne na gruncie podatku CIT, tj. w wyniku konfuzji Wierzytelności oraz zobowiązania z tytułu pożyczki zaistniałej w SK:

a. Wnioskodawca nie uzyska przychodu podatkowego,

b. Wnioskodawca nie może również rozpoznać kosztu (z tytułu spłaty odsetek).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.