IPPB3/423-979/11-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2011 r. (data wpływu 24 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych w zakresie:

* pytania nr 1) - jest nieprawidłowe,

* pytania nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką Akcyjną. (dalej "Spółka"), posiada w swojej ewidencji środek trwały w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego stanowiącym odrębny od gruntu przedmiot własności budynkiem biurowym, składającym się z dwóch części A i B połączonymi łącznikiem zaczynającym się na wysokości 1-go piętra, przy czym część A posiada 7 kondygnacji naziemnych (w tym parter bez antresoli i kondygnacja "dachowa"), zaś część B posiada 6 kondygnacji naziemnych (w tym parter) oraz parkingiem posiadającym kondygnacje podziemne i naziemne (dalej "Nieruchomość").

Spółka amortyzuje Nieruchomość (z wyłączeniem prawa wieczystego użytkowania gruntu) wg indywidualnej stawki amortyzacyjnej, zgodnie z art. 16j Ustawy w związku z tym, że w momencie rozpoczęcia amortyzacji Nieruchomość ta spełniała wymogi definicji ulepszonego środka trwałego. W chwili obecnej cała Nieruchomość wynajęta jest jednemu najemcy. Ze względu na zmianę sytuacji gospodarczej Spółka rozważa po zakończeniu umowy najmu wynajęcie Nieruchomości różnym najemcom. W związku z tym Spółka planuje rozdzielenie tej Nieruchomości na 3 części - poprzez ustanowienie odrębnej własności trzech lokali odpowiadających częściom budynków (lokal A i lokal B) oraz parkingowi. W tym celu Spółka uzyska zaświadczenia o samodzielności każdego z lokali (części budynku), a następnie podpisany zostanie akt notarialny o ustanowieniu odrębnej własności lokalu i zostanie założona odrębna księga wieczysta dla tego lokalu (części budynku), stosownie do przepisów ustawy o własności lokali.

W wyniku powyższych czynności Spółka trwale odłączy jeden z budynków oraz parking (poprzez ustanowienie odrębnej własności lokalu) z istniejącego środka trwałego obejmującego całą Nieruchomość. Oddzielony budynek oraz parking - stanowiące odrębne lokale - zostaną wprowadzony do ewidencji środków trwałych i będą podlegały amortyzacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki oddzielenie budynku oraz parkingu od Nieruchomości, poprzez ustanowienie odrębnej własności lokalu, odpowiada definicji zawartej w art. 16g ust. 16 Ustawy, ponieważ jest to trwałe oddzielenie od danego środka trwałego części składowej. W chwili obecnej cała Nieruchomość stanowi jeden środek trwały. Poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali Spółka trwale wyodrębni jeden z budynków oraz parking stanowiące odrębne lokale z istniejącej Nieruchomości.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 oddzielone części będą stanowić nowe środki trwałe ze względu na fakt, że:

* stanowią własność Spółki,

* zostały nabyte i wytworzone we własnym zakresie

* są kompletne i zdatne do użytku,

* ich przewidywany okres używania przekracza rok

* są wykorzystywane przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (wynajęte).

Ponieważ odłączone części stanowić będą środek trwały, Spółka wprowadzi je do ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji. Spółka zgodnie z art. 16h ust. 2 może dokonać wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. W związku z tym Spółka może wybrać metodę amortyzacji opisaną w art. 16i ust. 1 ustawy dla nowych środków trwałych tj. budynku B i parkingu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytań nr 1 i nr 2 uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 16g ust. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej wartość początkową tego środka zmniejsza się, od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego.

Powyższy przepis (podobnie jak i pozostałe przepisy ustawy o podatku dochodowym) nie definiuje pojęcia "części składowej" jak również pojęcia "części peryferyjnej", reguluje jedynie sposób ustalania wartości początkowej środka trwałego pozostałego po trwałym odłączeniu od niego części składowej lub peryferyjnej. Wobec powyższego, należy odwołać się do definicji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 47 § 2 częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego."Część peryferyjna" natomiast - o ile traktować ją jako przynależność w rozumieniu art. 51 Kodeksu cywilnego - jest rzeczą odrębną od rzeczy głównej, pozostającą z nią w stosunku gospodarczego przyporządkowania, o charakterze pomocniczym.

Należy zauważyć, że określając w art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sposób ustalania wartości początkowej środka trwałego pozostałego po odłączeniu części składowej lub peryferyjnej ustawodawca nie uczynił tego samego dla odłączonych części składowych i peryferyjnych. Wnioskując więc na podstawie powyższego przepisu jak również przywołanych regulacji Kodeksu cywilnego można stwierdzić, że zarówno część składowa jak i peryferyjna nie mogą stanowić nowych odrębnych środków trwałych, są to bowiem części, które samodzielnie nie mogą działać (funkcjonować), co nie oznacza że nie mogą być przyłączone do innych środków trwałych i razem z nimi tworzyć jednego środka trwałego.

W związku z powyższym nie można za prawidłowe uznać stanowiska Spółki, jakoby ustanowienie odrębnej własności dla części A i B (połączonych łącznikiem) budynku biurowego oraz parkingu uznanego przez Spółkę za jeden środek trwały stanowiło wyodrębnienie części składowych w postaci jednej z części budynku i parkingu. Wyodrębniona część budynku nadal pełnić będzie swoją funkcję - będzie służyła prowadzeniu działalności w zakresie najmu, a jak wyżej wskazano, żeby uznać ją za część składową nie mogłaby ona samodzielnie (bez środka trwałego, z którego została wyodrębniona lub do którego została przyłączona) funkcjonować.

Nie można również zaakceptować stanowiska Spółki w zakresie możliwości uznania podzielonych budynków (nieruchomości) za nowe środki trwałe.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

* stanowią własność lub współwłasność podatnika - amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok - o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 16d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Jednocześnie - w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wynika z treści ww. przepisów jest w nich mowa o środkach trwałych zdatnych do użytku w dniu przyjęcia do używania. Przedmiotowe nieruchomości zostały przyjęte do używania wcześniej, nie zaś w dniu podziału, a tym samym muszą być amortyzowane zgodnie z przyjętą wcześniej metodą amortyzacyjną, tj. zgodnie z art. 16j ww. ustawy. Konkluzja taka wynika z powołanego powyżej przepisu art. 16h ust. 1 pkt 1, ponieważ jak stanowi ten przepis odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie wynika, aby przedmiotowe budynki (nieruchomości) postawiono w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Następuje tylko ich formalny podział nie mający wpływu na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że zgodnie z treścią przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia (z uwzględnieniem ust. 2-14). Za cenę nabycia natomiast - stosownie do treści art. 16g ust. 3 ww. ustawy - uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia. W momencie podziału Nieruchomości Spółka nie nabywa przedmiotowych budynków A, B i parkingu, a wartość początkowa, od której może dokonywać odpisów amortyzacyjnych została już ustalona w momencie, gdy cała Nieruchomość została nabyta (zakupiona).

Tym samym, w przedmiotowej sprawie Spółka nie znajdzie zastosowania art. 16i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka, pomimo formalnego oddzielenia części A, B budynku i parkingu ma obowiązek kontynuowania dotychczasowej metody i stawki amortyzacyjnej od ustalonej w momencie nabycia wartości początkowej budynku biurowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.