IPPB3/423-962/12-2/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat rejestracyjnych-jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu opłat rejestracyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej "B" lub "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie leasingu. W ramach swojej działalności Spółka nabywa pojazdy (środki transportu), które następnie oddaje Klientom do korzystania na podstawie umów, o których mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa o p.d.o.p."). Pojazdy oddawane są zarówno w tzw. leasing operacyjny (o którym mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o p.d.o.p.), jak i w tzw. leasing finansowy (o którym mowa w art. 17f ust. 1 ustawy o p.d.o.p.).

Spółka nabywa pojazdy z zamiarem używania ich do celów prowadzonej działalności leasingowej w ten sposób, że są one przedmiotem leasingu. Dodatkowo, B używa ich - poprzez oddanie w leasing - przez okres dłuższy niż rok.

W momencie nabycia pojazdów nie są one zarejestrowane. Skoro jednak Klienci będą wykorzystywać samochody w ruchu drogowym, Spółka jako właściciel pojazdów, będzie ponosić koszty ich rejestracji albo przerejestrowania, w przypadku gdy nabyte pojazdy były już zarejestrowane (dalej "opłaty rejestracyjne").

Koszty związane z rejestracją pojazdów - wraz z marżą - są uwzględniane jednorazowo w przychodach Spółki udokumentowanych fakturami wystawianymi przez B na Klientów.

Wprowadzenie przedmiotu leasingu do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki następuje na podstawie protokołu odbioru już po rejestracji pojazdu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka ma obowiązek uwzględniania opłat rejestracyjnych w wartości początkowej nabywanych pojazdów, które następnie oddawane są do używania Klientom na podstawie umów leasingu operacyjnego.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, opłaty rejestracyjne związane z nabywanymi pojazdami, które następnie są oddawane do używania Klientom na podstawie umów leasingu operacyjnego, nie powinny powiększać wartości początkowej tych pojazdów, ale powinny stanowić koszty uzyskania przychodu z chwilą ich poniesienia w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zasadniczym kosztem związanym z prowadzeniem działalności leasingowej przez B jest koszt nabycia przedmiotów leasingu, tj. pojazdów. Koszt nabycia przedmiotu leasingu rozliczany jest dla celów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej. Wartość początkowa przedmiotu leasingu ustalana jest zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. i stanowi ją cena nabycia, której elementy wymienione zostały w art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p. Cena nabycia - co do zasady - powinna stanowić wartość początkową nabytych pojazdów.

Dlatego też, w przypadku zawieranych przez Spółkę umów leasingu kwalifikowanych dla celów PPOP jako umowy leasingu operacyjnego, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., kluczowym jest ustalenie jakie elementy (wydatki) powinny kształtować cenę nabycia przedmiotu leasingu.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p. za cenę nabycia uważa się "kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku".

Należy zaznaczyć, iż katalog kosztów wskazanych powyżej, o które powinna zostać powiększona kwota należna zbywcy jest katalogiem otwartym.

Z przytoczonej powyżej definicji wynika, iż na cenę nabycia i w konsekwencji, na wartość początkową środka trwałego składa się przede wszystkim kwota należna zbywcy oraz niektóre inne wydatki związane z jego zakupem. Tym samym, wydatki niemieszczące się w powyższej definicji ceny nabycia powinny stanowić koszt uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ustawy o p.d.o.p.

W konsekwencji, w odniesieniu do opłaty rejestracyjnej, pojawia się wątpliwość czy powinna ona zostać uwzględniona w wartości początkowej pojazdu.

We wspomnianym powyżej art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p. ustawodawca wprost wskazuje, że do wartości początkowej powinny być doliczane koszty "związane z zakupem" środka trwałego. Dlatego też, w ocenie B, wydatki powiększające wartość początkową to takie wydatki, których poniesienie łączy się bezpośrednio z nabyciem danego środka trwałego. Niewątpliwie taki charakter mają wydatki wskazane przez ustawodawcę w przykładowym katalogu, np. koszty transportu, ubezpieczenia w drodze, opłat notarialnych czy też opłaty skarbowej związane z zawarciem umowy sprzedaży. Powyższe podejście znalazło potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2006 r. (sygn. II FSK 20/06), w którym Sąd wyraził pogląd, że "koszty związane z zakupem, o jakich mowa w art. 16g ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych <...> to tylko takie koszty, które powstały w bezpośrednim związku z odpłatnym nabyciem środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych poprzez zawarcie umowy sprzedaży pomiędzy sprzedawcą a kupującym". Tym samym, B stoi na stanowisku, że wyłącznie koszty związane sensu stricte z nabyciem środka trwałego w analizowanym przypadku (pojazdów) powinny powiększać wartość początkową tych środków.

W ocenie Spółki, a contrario, należy uznać, iż wszelkie koszty służące wyłącznie korzystaniu, czy też eksploatacji środków trwałych, a nie ich nabyciu, nie powinny powiększać wartości początkowej tych środków. Podejście takie zostało potwierdzone w znanej Spółce interpretacji podatkowej z 14 listopada 2006 r. (sygn. 1419/UDD-415-168/06/AS), w której Naczelnik Urzędu Skarbowego w Płocku stwierdził, iż m.in. koszty ubezpieczenia OC pojazdów nie powinny być zaliczane do ich wartości początkowej, ponieważ są one związane z korzystaniem z danego środka trwałego, a nie są związane z zakupem. Tym samym, wydatki takie służą rozpoczęciu korzystania z pojazdu.

W ocenie B, analogicznie należy potraktować opłaty rejestracyjne, o których mowa w analizowanym stanie faktycznym. Mianowicie, nabywane pojazdy będą wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki w ten sposób, że będą oddawane do używania Klientom na podstawie umów leasingu. Wykorzystanie pojazdów przez Spółkę nie będzie zatem polegać na używaniu ich przez Spółkę w ścisłym tego słowa znaczeniu, a na czynieniu z nich przedmiotów stosunków prawnych - leasingu.

Tym samym, zdaniem Spółki, nabywany pojazd jest kompletny i zdatny do użytku dla celów działalności leasingowej Spółki już w momencie jego nabycia. W ocenie Spółki, rejestracja pojazdu mająca na celu dopuszczenie go do ruchu drogowego nie ma związku z nabyciem pojazdu. Co więcej, rejestracja nie jest konieczna dla zawarcia umowy leasingu. Tym samym, rejestracja może nastąpić po zawarciu umowy leasingu pomimo, iż sam pojazd służy działalności leasingowej już wcześniej, w momencie jego nabycia.

Dodatkowo nie bez znaczenia jest specyfika działalności jaką prowadzi Spółka. Należy zauważyć, że opłata rejestracyjna jest na Klienta jednorazowo na początku okresu leasingu, tym samym Spółka z jednej strony poniesie koszt związany z tą opłatą, z drugiej strony rozpozna przychód podatkowy na kwotę równą opłacie w wystawionej fakturze. Istnieje tu zatem bezpośredni związek pomiędzy poniesionym kosztem a przychodem podatkowym. Specyfika działalności Spółki przemawia za tym, że ponoszona przez nią opłata rejestracyjna ma inny charakter prawno-podatkowy, niż ta sama opłata ponoszona przez jakiegokolwiek podatnika, który nie oddaje nabytego pojazdu w leasing, używając go na własne potrzeby.

Reasumując, B. stoi na stanowisku, że ponoszone przez nią wydatki na opłaty rejestracyjne nie będą związane z zakupem i tym samym nie powinny być zaliczane do wartości początkowej nabywanych pojazdów.

Zaprezentowane stanowisko B znalazło potwierdzenie w interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 18 lipca 2012 (sygn. IPPB3/423-297/12-2/k.k.), zgodnie z którą wydatków na opłaty rejestracyjne, jako niezwiązanych z zakupem, nie należy zaliczać do wartości początkowej nabywanych pojazdów na potrzeby działalności leasingowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.