IPPB3/423-955/13-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 26 listopada 2013 r. (data wpływu do Biura KIP w Płocku - 29 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 29 listopada 2013 r. do Biura KIP w Płocku wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo Produkcyjno Usługowo Handlowe X. Spółka z o.o. (jako Zamawiający,) zawarła w drodze przetargu umowę na świadczenie usług inżyniera kontraktu i pomocy technicznej podczas budowy Zakładu w R. Przedmiotem umowy z inżynierem kontraktu było: pełnienie funkcji inżyniera kontraktu na budowę z projektowaniem - realizowanego według "Warunków kontraktu na urządzenia i budowę z projektowaniem dla urządzeń elektrycznych i mechanicznych oraz dla potrzeb budowlanych i inżynieryjnych projektowanych przez Wykonawcę" oraz pełnienie funkcji inspektora nadzoru inwestorskiego zgodnie z polskim prawem budowlanym i koordynatora czynności inspektorów nadzoru inwestorskiego w ramach Projektu: Gospodarka odpadami komunalnymi w R.

Na zadanie pn Gospodarka Gmina Miasta otrzymała pomoc ze środków przedakcesyjnego Funduszu ISPA (obecnie Fundusz Spójności). Gmina jako Beneficjent pomocy na mocy umowy przekazała Spółce X. jako inwestorowi obowiązki uprawnienia i odpowiedzialność za realizację inwestycji. Umowa na usługi inżyniera kontraktu określała termin zakończenia wykonania usług na dzień 31 grudnia 2007 r. i przewidywała wynagrodzenie ryczałtowe. Data ta została skorelowana z planowanym terminem ukończenia inwestycji przez generalnego wykonawcę. Z przyczyn niezależnych od Inżyniera Kontraktu generalny wykonawca nie zakończył prac w planowanym terminie, a po 31 grudnia 2007 r. kontynuował wykonywanie zadań objętych kontraktem. Umowa z Inżynierem Kontraktu miała charakter zadaniowy, ponieważ dotyczyła obsługi technicznej w realizacji kontraktu, zatem w sytuacji wydłużenia czasu budowy, zdaniem Zamawiającego zachodziła konieczność zmiany umowy aneksem w zakresie zmiany terminu realizacji kontraktu bez zwiększania wynagrodzenia. Taki aneks został podpisany. Pozwem z dnia 11 października 2008 r. Inżynier kontraktu wszczął postępowanie sądowe o zapłatę wynagrodzenia za świadczone usługi w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 30 września 2008 r. w wysokości 831.802,00 zł wraz z odsetkami od 2 października 2008 r. W czerwcu 2013 r. strony zawarły ugodę sądową, na podstawie której Zamawiający zapłaci na rzecz Inżyniera Kontraktu kwotę 220.000, 00 zł tytułem zaspokojenia roszczeń Inżyniera kontraktu z tytułu wszelkich prac i usług wykonanych w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 30 września 2008 r. Z treści ugody wyraźnie wynika, że płatność dotyczy wynagrodzenia za wykonane usługi w związku z realizowaną inwestycją. Nie stanowi ona zaspokojenia jakiegokolwiek roszczenia o charakterze odszkodowawczym, mającym rekompensować poniesione koszty i utracony zarobek. W związku z ugodą została wystawiona przez Inżyniera Kontraktu faktura o treści: wynagrodzenie za wykonanie wszelkich prac i usług wykonanych na rzecz X. w okresie od 1 stycznia 2008 r. do 30 września 2008 r. w związku z budową Zakładu Utylizacji Odpadów Komunalnych w R., dochodzonych w postępowaniu toczącym się przed Sądem Okręgowym na podstawie ugody.

Faktura została wystawiona z podatkiem VAT 22%. Spółka zaliczyła kwotę z faktury do kosztów uzyskania przychodów w czerwcu 2013 r. Nadmieniamy, że znaczna części inwestycji została zakończona i rozliczona w lipcu 2008 r. Począwszy od miesiąca sierpnia 2008 r. od oddanych do użytkowania środków trwałych dokonywane były odpisy amortyzacyjne. Natomiast zakończenie pozostałej części inwestycji i wprowadzanie do ewidencji kolejnych środków trwałych odbywało się etapami aż do grudnia 2010 r. Z inwestycji rozliczono około 600 środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Spółka X. powinna zaliczyć wynagrodzenie inżyniera kontraktu, wynikające z ugody do kosztów uzyskania przychodów, uznając to wynagrodzenie jako koszt uzyskania przychodów pośrednio związany z przychodami spółki w dacie poniesienia kosztu, czyli w czerwcu 2013.

2. Czy spółka powinna zaliczyć wynagrodzenie inżyniera kontraktu jako koszt wytworzenia środków i dokonać korekty wartości początkowej środków trwałych oraz dokonać korekt amortyzacji za wszystkie lata i w związku, z tym korekt deklarowanego dochodu.

3. Gdyby odpowiedź na drugie pytanie była twierdząca, to czy dla uproszczenia rozliczeń możliwe byłoby zaliczenie wartości z ugody tytko do wybranej grupy środków trwałych np. budynków i skorygowanie amortyzacji tylko od tych budynków, a następnie dokonanie korekt deklaracji za poszczególne lata podatkowe.

Zdaniem Wnioskodawcy

Spółka powinna zaliczyć wynagrodzenie z ugody do kosztów uzyskania w dacie poniesienia kosztu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury, albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Odrębnie zostały natomiast uregulowane wydatki inwestycyjne. I tak - co do zasady - wydatki na nabycie i wytworzenie środków trwałych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego ich zbycia (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą natomiast być odniesione w koszty podatkowe przez odpisy amortyzacyjne dokonywano zgodnie z przepisami podatkowymi.

Na podstawie art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14 uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

W myśl art. 16g ust. 4 ww. ustawy: za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów.) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Mając powyższe przepisy na uwadze, w przypadku wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego, wartością początkową jest koszt wytworzenia obejmujący:

* wartość w cenie nabycia zużytych rzeczowych składników majątku (chodzi tutaj przede wszystkim o materiały, z których został wykonany środek trwały),

* wartość w cenie nabycia, wykorzystanych usług obcych (chodzi tutaj zarówno o usługi związane bezpośrednio z samym procesem wytworzenia, jak i usługi nie związane bezpośrednio z wytworzeniem lecz niezbędne do uczynienia składnika majątku zdatnym do używania, np. niezbędne ekspertyzy obiektów budo wlanych),

* koszty wynagrodzeń wraz z narzutami,

* inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (np. odsetki od pożyczek i kredytów).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że wydatki na usługi inżyniera kontraktu stanowią element kosztu wytworzenia, ponieważ pozostają w bezpośrednim związku z całym procesem (w tym również na etapie wstępnych prac, przygotowujących właściwe prace rzeczowe) wytwarzania powstających środków trwałych. Tym samym, wyznaczają ich wartość początkową.

Jednocześnie, warto podkreślić, że mogą one zostać zaliczone do wartości początkowej tylko wówczas, gdy zostały poniesione przed oddaniem środków trwałych do używania. Wynika to z faktu, że zapisy dotyczące środków trwałych dokonuje się w stosownej ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Do końca okresu, w jakim odpisy amortyzacyjne są dokonywane, wartość ta nie może ulec zmianie (wyjątek stanowią wydatki na ulepszenie środka trwałego, aktualizacja jego wyceny, czy zmiana ceny nabycia np. usług obcych). Jeżeli dane wydatki będą ponoszone po oddaniu środka trwałego do używania, to stanowią one koszty pośrednie. Jako wydatki nie dające się powiązać z konkretnymi przychodami należy je zaliczyć do pośrednich kosztów podatkowych i potrącić w dacie poniesienia. Koszty z ugody sądowej pomimo, że dotyczą budowy Zakładu Utylizacji Odpadów Komunalnych, z uwagi na fakt, że zostały poniesione po oddaniu środków trwałych do użytkowania, są kosztem pośrednim, poniesionym w celu zabezpieczenia źródła przychodów w dacie, na który ujęto koszt (zaksięgowano).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.