IPPB3/423-700/11-4/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu 18 sierpnia 2011 r.), uzupełniony w dniu 28 listopada 2011 r. (data wpływu do BKIP) na wezwanie z dnia 9 listopada 2011 r. znak IPPB3/423-700/11-2/MS, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu z poszczególnych typów działalności, w szczególności:

* dochodu ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy wszystkie etapy produkcji są wykonywane w zakładzie Spółki, jako stanowiący dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 1) - jest prawidłowe,

* dochodu ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy pierwszy etap produkcji (tj. nadrukowanie pasm wodnistej substancji) jest zlecany podwykonawcy, a pozostałe etapy są wykonywane przez Spółkę, który w całości stanowi dochód zwolniony z CIT (pytanie nr 2) - jest nieprawidłowe,

* dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży gotowego papieru LIP nabytego od podmiotu zewnętrznego, jako podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie nr 3) - jest prawidłowe,

* dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z działalności w zakresie świadczenia usług cięcia papieru na materiale należącym do klienta, jako dochodu zwolnionego z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT (pytanie nr 4) - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy wszystkie etapy produkcji są wykonywane w zakładzie Spółki, jako stanowiący dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, dochodu ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy pierwszy etap produkcji (tj. nadrukowanie pasm wodnistej substancji) jest zlecany podwykonawcy, a pozostałe etapy są wykonywane przez Spółkę, który w całości stanowi dochód zwolniony z CIT, dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży gotowego papieru LIP nabytego od podmiotu zewnętrznego, jako podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz dochodu uzyskiwanego przez Spółkę z działalności w zakresie świadczenia usług cięcia papieru na materiale należącym do klienta, jako dochodu zwolnionego z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: "S." lub "Spółka") prowadzi działalność w Łódzkiej Specjalnej Strefie Ekonomicznej (dalej: "SSE") na podstawie zezwolenia nr 161 z dnia 20 maja 2010 r. oraz zezwolenia nr 179 z dnia 30 grudnia 2010 r. Zakres obydwu zezwoleń obejmuje "prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, rozumianej, jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

Spółka spełni warunki wynikające z obydwu zezwoleń i w związku z tym zamierza korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Działalność Spółki skupia się wokół produkcji papieru do papierosów z nadrukowanymi paskami zmniejszającymi ryzyko zapłonu (tj. papieru LIP). W ramach tej działalności, z uwagi na konieczność zminimalizowania ryzyk biznesowych i zdywersyfikowania oferty dla klientów, możliwe jest wyróżnienie kilku podstawowych obszarów biznesowych, które przedstawiono poniżej:

Zasadniczym segmentem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż papieru LIP wytworzonego w zakładzie Spółki. Działalność produkcyjna opiera się na opatentowanym procesie nadrukowywania pasm wodnistej naturalnej substancji na rolki niepociętego papieru do papierosów. Zadrukowane rolki są następnie cięte na szpule, pakowane i wysyłane do producentów papierosów zarówno w kraju, jak i za granicą. W tym zakresie istnieją dwa warianty działalności produkcyjnej.

W pierwszym wariancie, Spółka nabywa od zewnętrznego kontrahenta rolki niepociętego papieru do papierosów, a następnie, przy użyciu maszyn znajdujących się w halach produkcyjnych na terenie SSE, dokonuje obróbki tego papieru poprzez nadrukowanie pasm wodnistej naturalnej substancji (przy zastosowaniu maszyn drukarskich), cięcie zadrukowanego papieru na szpule (przy zastosowaniu szybkich wielokrążkowych maszyn tnących), pakowanie i wysyłanie gotowego papieru LIP do odbiorców. Należy wskazać, że poszczególne etapy obróbki papieru są niezbędne dla zaspokojenia potrzeb klientów, tj. wyprodukowania wyrobu finalnego spełniającego ich szczegółowe wymogi. Dopiero papier poddany kompleksowej obróbce stanowi gotowy produkt, który klient Spółki może wykorzystać w swojej działalności produkcyjnej.

W drugim wariancie, Spółka zleca podwykonawcy (zlokalizowanemu w innym kraju UE) wykonanie. pierwszego etapu obróbki papieru, tj. nadrukowanie pasm wodnistej naturalnej substancji na rolki niepociętego papieru do papierosów nabyte uprzednio przez Spółkę od zewnętrznego kontrahenta. Następnie zadrukowane rolki poddawane są obróbce na terenie zakładu Spółki zlokalizowanego w SSE gdzie - w celu wykonania wyrobu finalnego - są cięte na szpule pakowane i wysyłane do klienta. Falezy podkreślić, że wariant drugi będzie stanowił jedynie uzupełnienie wariantu pierwszego (tj. jego udział w całkowitej produkcji będzie zdecydowanie niższy niż wariantu pierwszego) jednakże wprowadzenie tego wariantu jest niezbędne w celu ograniczenia ryzyka przerwania ciągłości dostaw do klientów. Klienci Spółki (tj. producenci papierosów) wymagają bowiem od S. ciągłości dostaw i zminimalizowania ryzyka przerwania tej ciągłości. W rezultacie S. musi zapewnić klientom, iż np. w przypadku awarii części lub całości maszyn produkcyjnych (lub w przypadku wystąpienia innego zdarzenia losowego) będzie w stanie wywiązać się z przyjętych zamówień. Z tego względu oprócz wykonania całości obróbki papieru we własnym zakresie Spółka prowadzi też działalność produkcyjną z wykorzystaniem usług podwykonawców w wyżej opisany sposób.

Oprócz działalności produkcyjnej, Spółka prowadzi także działalność handlową w zakresie papieru LIP. W ramach tej działalności, Spółka nabywa od podmiotu trzeciego gotowy papier LIP i następnie sprzedaje go klientom realizując marżę zysku. Papier LIP nie jest magazynowany w halach na terenie SSE lecz jest transportowany do klienta bezpośrednio z zakładu dostawcy Spółki. Mając na uwadze fakt, iż Spółka posiada w swojej ofercie także możliwość dostarczania klientom gotowego papieru LIP nabytego od podmiotu zewnętrznego jest ona w stanie zapewnić swoim kontrahentom kompleksowe wsparcie oraz elastyczność w reagowaniu na ich potrzeby.

Fakt, iż Spółka posiada moce produkcyjne magazynowe przygotowane do obsługi wszystkich etapów procesu produkcyjnego umożliwia Spółce świadczenie usług w charakterze podwykonawcy dla innych producentów papieru LIP. Z tego względu w ofercie Spółki może w przyszłości się pojawić świadczenie usług związanych z cięciem zadrukowanych rolek papieru zgodnie z wymaganiami tych producentów. Usługi te będą wykonywane w zakładzie Spółki zlokalizowanym w SSE przy użyciu szybkich wielokrążkowych maszyn tnących stosowanych w procesie produkcji papieru LIP.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jednocześnie, Spółka informuje, że kwestia szczegółowej metodologii ustalania dochodu przedstawionych wyżej typów działalności jest przedmiotem odrębnego wniosku o interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 74C oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Artykuł 17 ust. 4 ustawy o CIT precyzuje, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikom wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że dochód (tj. nadwyżka przychodów podatkowych nad kosztami uzyskania tych przychodów) może korzystać ze zwolnienia z CIT, jeżeli łącznie są pełnione dwa warunki:

* dochód uzyskiwany jest z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz

* przedmiotowa działalność gospodarcza jest prowadzona na podstawie zezwolenia, o którym mowa w przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych.

W związku z powyższym, należy rozważyć, czy poszczególne typy działalności prowadzonej lub planowanej przez Spółkę spełniają przesłanki uznania ich za działalność zwolnioną z opodatkowania CIT w świetle przytoczonych wyżej przepisów.

Ad 1.

Dochód uzyskiwany przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy wszystkie etapy produkcji są wykonywane zakładzie Spółki, stanowi dochód zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT.

Jak wskazano powyżej, dochód uzyskany ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE będzie podlegał zwolnieniu z CIT, jeśli spełnione będą dwa warunki: dochód ten można uznać za dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz działalność ta jest prowadzona na podstawie zezwolenia, o którym mowa w przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych.

W opinii Spółki, w przypadku dochodu ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE powyższe warunki są spełnione. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że działalność gospodarcza w zakresie produkcji papieru LIP i sprzedaży tego papieru prowadzona jest przez Spółkę na terenie SSE. Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym, hale produkcyjne i magazynowe Spółki są zlokalizowane na terenie SSE, a pracownicy wykonują swoją pracę w tych obiektach. Ponadto, Spółka nie posiada biura lub zakładu produkcyjnego poza granicami SSE.

Do rozstrzygnięcia pozostaje zatem czy działalność w zakresie produkcji i sprzedaży papieru LIP jest prowadzona na podstawie zezwolenia, o którym mowa w przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych. Jak wskazano powyżej zezwolenia posiadane przez Spółkę obejmują działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego: papier i tektura (17.12), pozostałe wyroby z papieru i tektury (17.29), odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu (38.11.5).

Kategorie produktów wymienione w zezwoleniach (papier i tektura PKWiU 17.12 oraz pozostałe wyroby z papieru i tektury PKWiU 17.29) obejmują papier LIP produkowany przez Spółkę. Oznacza to, że działalność w zakresie produkcji i sprzedaży papieru LIP będzie mieściła się w zakresie posiadanych przez Spółkę zezwoleń, jeżeli będzie dotyczyła papieru LIP wytworzonego na terenie SSE. W sytuacji, zatem gdy wszystkie etapy produkcji wykonywane są w zakładzie Spółki zlokalizowanym na terenie SSE nie ulega wątpliwości, że papier LIP powinien być uznany za wyrób wytworzony na terenie SSE.

Podsumowując, zważywszy na fakt, że produkcja i sprzedaż papieru LIP odbywa się na terenie SSE oraz działalność w powyższym zakresie jest wymieniona w zezwoleniach posiadanych przez Spółkę - należy uznać, że dochód ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE w przypadku, gdy wszystkie etapy produkcji są wykonywane w SSE podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Ad 2.

Dochód uzyskiwany przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy pierwszy etap produkcji (tj. nadrukowanie pasm wodnistej substancji) jest zlecany podwykonawcy, a pozostałe etapy produkcyjne są wykonywane przez Spółkę, stanowi dochód zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że regulacje w zakresie specjalnych stref ekonomicznych nie definiują pojęcia wyrób wytworzony na terenie SSE. Przy analizowaniu czy dany wyrób jest wytworzony na terenie strefy należy zatem kierować się kryterium czy na terenie strefy generowana jest kluczowa wartość dodana dotycząca tego wyrobu. Z tego względu w obecnych realiach gospodarczych przez pojęcie wytworzenia na terenie SSE należy rozumieć zatem sytuacje, w których na terenie strefy tworzy się wartość dodaną a więc sytuacje, w których przedsiębiorca wykonuje we własnym zakładzie wszystkie etapy produkcji bądź pewne etapy tej produkcji są dokonywane przez inne podmioty (tzw. outsourcing procesów produkcyjnych powszechnie stosowany przez przedsiębiorstwa produkcyjne) o ile zasadnicza jakość i wartość dodana jest nadawana produktowi w zakładzie przedsiębiorcy strefowego.

Powyższe rozumienie pojęcia wyrób wytworzony na terenie strefy znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji z dnia 23 grudnia 2005 r. (sygn. PSUS/PB-R I-PDP/423/327/P/05/MD), Naczelnik Pierwszego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Sosnowcu wskazał, że " (...) w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zarówno obróbka dokonywana przez kooperantów w formie "zewnętrznej" tj. ze sprzedażą materiałów i surowców kooperantom i następnie nabyciem od nich przez Spółkę wytworzonych na bazie tych materiałów i surowców półproduktów celem dalszej obróbki lub obrotu, jak i obróbka w formie "wewnętrznej", tj. w ramach usługi obcej bez przejściowej zmiany własności materiałów wykorzystywanych w procesie produkcyjnym - zawierają się w ramach całości proces produkcyjnego, jako jego etap. Wobec tego trudno traktować taką obróbkę jako działalność niezwiązaną z tą która, jako prowadzona na podstawie zezwolenia w specjalnej strefie ekonomiczne podlega zwolnieniu od opodatkowania (...)".

W rezultacie w wariancie produkcji, w którym Spółka zleca podwykonawcy wykonanie usług nadrukowania pasm wodnistej naturalnej substancji na rolki niepociętego papieru do papierosów a pozostałe etapy procesu produkcji są wykonywane przez Spółkę, wytwarzany papier LIP jest dalszym ciągu wyrobem wytwarzanym na terenie SSE.

Klienci Spółki oczekują bowiem, że dostarczany im produkt będzie pocięty na szpule i gotowy do stosowania w ich procesie produkcyjnym. Z tego względu czynności zlecane podwykonawcy stanowią zaledwie wstępny etap procesu produkcji papieru LIP a zadrukowane rolki są transportowane do SSE i poddawane dalszej specjalistycznej obróbce w zakładzie Spółki, gdzie powstaje produkt finalny tj. papier LIP. W efekcie należy uznać, że nie tyle nadrukowanie pasm wodnistej substancji przez podwykonawcę, ale pocięcie papieru na szpule zgodnie z wymaganiami klienta nadaje papierowi LIP zasadniczą wartość dodaną. Wartość ta jest zatem nadawana w zakładzie Spółki zlokalizowanym w SSE. W konsekwencji należy zatem uznać, że także w tym wariancie produkcji papier LIP jest wytwarzany na terenie SSE, ponieważ to w zakładzie Spółki nadawana jest wartość dodana oczekiwana przez Klienta i powstaje produkt finalny.

Podsumowując, zważywszy na fakt, że produkcja i sprzedaż papieru LIP odbywa się na terenie SSE oraz działalność w powyższym zakresie jest wymieniona w zezwoleniach posiadanych przez Spółkę należy uznać, że dochód ze sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy wstępny etap produkcji (tj. nadrukowanie pasm wodnistej substancji) jest zlecany podwykonawcy, pozostałe etapy procesu produkcyjnego są wykonywane przez Spółkę podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Ad 3.

Dochód uzyskiwany przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży gotowego papieru LIP nabytego od podmiotu zewnętrznego nie jest dochodem zwolnionym z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT i w związku z tym podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W ramach rozważanego segmentu działalności, Spółka nabywa od podmiotu zewnętrznego następnie sprzedaje klientowi gotowy papier LIP. Produkcja tego papieru odbywa się poza SSE w zakładzie podmiotu, od którego papier LIP jest nabywany. Oznacza to, że papier ten nie jest wytwarzany na terenie SSE, a zatem sprzedaż takiego papieru nie mieści się w pojęciu działalności "produkcyjnej, handlowej i usługowej w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy". W rezultacie, Spółka stoi na stanowisku, że dochód generowany przez Spółkę w związku ze sprzedaż gotowego papieru LIP, wyprodukowanego poza SSE, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Ad 4.

Dochód uzyskiwany przez Spółkę z działalności w zakresie świadczenia usług cięcia papieru na materiale należącym do klienta stanowi dochód zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W świetle powyższych uwag dochód uzyskany ze świadczenia usług cięcia papieru będzie podlega zwolnieniu z CIT jeśli spełnione będą dwa warunki:

W opinii Spółki w przypadku dochodu ze świadczenia usług cięcia papieru powyższe warunki są spełnione.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że działalność gospodarcza w zakresie świadczenia usług cięcia papieru będzie prowadzona na terenie SSE. Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym hale produkcyjne i magazynowe Spółki są zlokalizowane na terenie SSE a pracownicy wykonują swoją pracę w tych obiektach. Ponadto Spółka nie posiada biura lub zakładu produkcyjnego poza granicami SSE. Należy także podkreślić, że szybkie wielokrążkowe maszyny tnące stosowane w świadczeniu usług cięcia papieru znajdują się w halach produkcyjnych Spółki na terenie SSE. W rezultacie nie ulega wątpliwości, że działalność gospodarcza w zakresie świadczenie usług cięcia papieru będzie prowadzona na terenie SSE.

Ponadto powyższa działalność będzie prowadzona na podstawie zezwoleń posiadanych przez Spółkę. Zakres zezwoleń obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:papier i tektura (17. 12), pozostałe wyroby z papieru i tektury (17.29) oraz odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu (38.11.5).

Usługi cięcia papieru świadczone przez Spółkę są wykonywane na terenie SSE (co wykazano powyżej) oraz zdaniem Spółki mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w zezwoleniu jako: 17.12.9 - usługi podwykonawców związane z produkcją papieru i tektury oraz 17.29.9 - usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych wyrobów z papieru i tektury.

Powyższa klasyfikacja wynika z faktu, iż Spółka będzie świadczyła usługi cięcia papieru na rzecz innych producentów papieru LIP (lub swoich konkurentów) a zatem będzie występowała wobec nich w charakterze podwykonawcy. Z drugiej zaś strony nie ma wątpliwości, że usługi cięcia papieru są związane z produkcją papieru i tektury/ produkcją pozostałych wyrobów z papieru i tektury.

Podsumowując, zważywszy na fakt, że usługi cięcia papieru wykonywane są na terenie SSE oraz działalność w powyższym zakresie jest wymieniona w zezwoleniach posiadanych przez Spółkę należy uznać, że świadczenie usług cięcia papieru podlega zwolnieniu z opodatkowania CUIT zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1, 3 i 4 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w ww. zakresie, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast stanowiska Spółki w części dotyczącej pytania nr 2, tj. czy dochód uzyskiwany przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży papieru LIP wyprodukowanego w SSE, w przypadku, gdy pierwszy etap produkcji (tj. nadrukowanie pasm wodnistej substancji) jest zlecany podwykonawcy, a pozostałe etapy produkcyjne są wykonywane przez Spółkę, stanowi dochód zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT organ podatkowy stwierdza, że dochód odpowiadający fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. W art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawarta została norma, zgodnie, z którą zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Również w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm.) zawarty jest podobny przepis w § 5 ust. 5 zgodnie, z którym zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, iż prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Podstawowym warunkiem objęcia zwolnieniem od podatku jest to, aby badane dochody były "dochodami uzyskanymi z działalności gospodarczej". Niezależnie od tego wymogu, działalność generująca te dochody powinna spełniać dwa kolejne warunki:

Warto podkreślić również, iż zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono, zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia tego, jaka część dochodu nie wynika z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Jednocześnie należy mieć na uwadze, iż to przedsiębiorca zobowiązany jest do ustalenia wysokości dochodu niewynikającego z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i podlegającego opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Przepisy podatkowe oraz strefowe nakazują - w celu uzyskania zwolnienia z opodatkowania dochodów - prowadzenie działalności gospodarczej objętej zezwoleniem na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zatem, jeżeli jakaś faza tej działalności nie jest prowadzona na terenie strefy, to w tej części dochód Spółki nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Innymi słowy, fakt wykonywania niektórych czynności w ramach procesu produkcyjnego poza specjalną strefą ekonomiczną nie pozostaje bez wpływu na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych z tytułu działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Tym samym, dochód odpowiadający fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu.

Wskazać tu należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Mając powyższe na uwadze, na Spółce ciąży obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy.

Wobec powyższego, w całkowitych przychodach z tytułu sprzedaży produktu strefowego należy wydzielić tę część przychodów, która dotyczy fazy produkcji prowadzonej poza strefą. Winno to nastąpić poprzez wydzielenie właściwej części przychodów, która odpowiada poniesionym kosztom, tak aby możliwe było określenie wyniku finansowego na tej fazie produkcji (tj. koszty tej fazy produkcji + marża). Natomiast koszty uzyskania przychodów należy ustalić na podstawie rzeczywistych kosztów wytworzenia poza strefą (dotyczy to kosztów, które da się bezpośrednio przypisać do tej fazy produkcji).

Zatem, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 2 uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.