IPPB3/423-694/09-5/MS - Zasady uznania nieruchomości będących przedmiotem aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Pismo z dnia 8 stycznia 2010 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB3/423-694/09-5/MS Zasady uznania nieruchomości będących przedmiotem aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2009 r. (data wpływu 2 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie nie uznania przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, uzupełnionym w dniu 6 października 2009 r. oraz 9 listopada 2009 r. (data wpływu do BKIP w Płocku) o dokument potwierdzający prawo do reprezentacji Spółki przez pana Grzegorza J. na wezwanie z dnia 28 października 2009 r. Nr IPPB3/423-694/09-3/MS (data doręczenia 4 listopada 2009 r.) (pytanie nr 1) - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 2 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie nie uznania przedmiotu aportu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Sp. z o.o. z siedzibą w L. ("H" lub "Spółka") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami, zgodnie z PKD (2007) - 6820Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka posiada szereg nieruchomości, które wynajmuje w przeważającej części spółkom powiązanym. Są to następujące nieruchomości:
lokal użytkowy, do którego Spółce przysługuje Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu ("Nieruchomość Pierwsza");
lokal użytkowy, do którego Spółce przysługuje Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu ("Nieruchomość Druga");
lokal użytkowy (proszę o potwierdzenie), własność lokalu wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu ("Nieruchomość Trzecia");
lokal użytkowy (proszę o potwierdzenie), własność lokalu wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu ("Nieruchomość Czwarta");
lokal użytkowy (proszę o potwierdzenie), własność lokalu wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu ("Nieruchomość Piąta");
pięć działek w użytkowaniu wieczystym Spółki objętych jedną KW (proszę o potwierdzenie), o łącznej powierzchni 2,0158 ha ("Nieruchomość Szósta").
Nieruchomości Pierwsza, Druga, Trzecia, Czwarta oraz Piąta są wynajmowane w przeważającej części na rzecz podmiotów powiązanych. Na Nieruchomości Szóstej realizowana jest inwestycja polegająca na adaptacji budynku byłej stacji obsługi samochodów na handlowe centrum spożywczo przemysłowe, z przeznaczeniem na wynajem. Inwestycja jest w końcowej fazie realizacji. W obrębie Nieruchomości Szóstej znajduje się budynek byłego salonu sprzedaży samochodów, na którego rozbudowę Spółka posiada prawomocną decyzję o pozwoleniu na budowę.
Ponadto na tej nieruchomości Spółka planuje wybudowanie stacji paliw, na którą to inwestycję również otrzymała prawomocną decyzję o pozwoleniu na budowę. Poza tym Spółka wynajmuje od A sp. z o.o. Drugi Oddział w L. (Nieruchomości) sześć kolejnych nieruchomości ("Nieruchomości Zarządzane"), którymi zarządza i które wynajmuje na rzecz A sp. z o.o. Pierwszy Oddział w L. Handel. Spółka planuje dokonanie działań polegających na przeniesieniu aportem do osobowej spółki handlowej (najprawdopodobniej spółki komandytowej) Nieruchomości Pierwszej, Drugiej, Trzeciej, Czwartej oraz Piątej. Nieruchomość Pierwsza oraz Druga stanowią w Spółce wartości niematerialne i prawne. Lokale wchodzące w skład Nieruchomości Trzeciej, Czwartej oraz Piątej, stanowią środki trwałe Spółki. Odpowiednie udziały w prawie użytkowania wieczystego gruntu stanowią (zgodnie z art. 16c ustawy o p.d.o.p.) nie podlegające amortyzacji "grunty oraz wieczyste użytkowanie gruntów". Przedmiotowa transakcja nie spowoduje likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Nieruchomości będące przedmiotem transakcji nie są wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Spółki. Spółka posiada bowiem jednolitą działalność, bez wewnętrznego wyodrębnienia "poddziałalności". Spółka nie stworzyła procedur zarządzania poszczególnymi nieruchomościami. W istocie więc przedmiotowa transakcja oznaczać będzie przeniesienie części aktywów na inny podmiot, przy czym działalność Spółki będzie kontynuowana w oparciu o pozostały majątek własny (Nieruchomość Szósta) oraz będący w najmie (Nieruchomości Zarządzane). W związku z aportem osobowa spółka handlowa wstąpi w istniejące umowy związane z obsługą Nieruchomości objętych planowaną transakcją, lub też umowy te zostaną rozwiązane przez Spółkę, a następnie osobowa spółka handlowa zawrze podobne umowy w imieniu własnym. Zgodnie z planem, Nieruchomości będące przedmiotem transakcji zostaną wniesione przez Spółkę aportem do osobowej spółki handlowej według ich wartości rynkowych z dnia wniesienia aportu, co zostanie odpowiednio uregulowane w stosownej umowie osobowej spółki handlowej. Jednocześnie osobowa spółka handlowa wstąpi w prawa i obowiązki wynikające najmu tych nieruchomości. Osobowa spółka handlowa przyjmie dla celów bilansowych oraz podatkowych przedmiotowe Nieruchomości po wartości wynikającej z umowy osobowej spółki handlowej, nie wyższej od ich wartości rynkowych. Osobowa spółka handlowa może sprzedać uzyskane nieruchomości. Osobowa spółka handlowa może również zostać zlikwidowana.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy w przedstawionym stanie faktycznym przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też stanowi wybrane aktywa dla potrzeb ustawy o VAT i ustawy o p.d.o.p.
Czy w przedstawionym stanie faktycznym wniesienie przez Wnioskodawcę w drodze aportu do osobowej spółki handlowej Nieruchomości Pierwszej, Drugiej, Trzeciej, Czwartej oraz Piątej powoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania p.d.o.p.
Czy w przypadku wniesienia przedmiotowego wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej, podstawą opodatkowania, w oparciu o art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, będzie wartość rynkowa wniesionego aportu pomniejszona o kwotę podatku.
Czy dla celów rozliczenia podatkiem dochodowym Wnioskodawcy jako wspólnika osobowej spółki handlowej wartość początkowa składników majątkowych w zakresie Nieruchomości Pierwszej, Drugiej, Trzeciej, Czwartej oraz Piątej wniesionych przez Wnioskodawcę do osobowej spółki handlowej powinna być określona jako ich wartość rynkowa wynikającą z umowy osobowej spółki handlowej.
Czy w przypadku sprzedaży przez osobową spółkę handlową Nieruchomości Pierwszej, Drugiej, Trzeciej, Czwartej oraz Piątej otrzymanych w drodze aportu od Spółki, dochodem Wnioskodawcy (tj. Spółki) będzie (przypadająca na niego) różnica pomiędzy ceną należną osobowej spółce handlowej z tytułu sprzedaży tych nieruchomości a ich wartością wynikającą z ksiąg ustaloną dla celów podatkowych, przy założeniu, że wartość początkowa sprzedanych aktywów została ustalona w oparciu o wartość rynkową określoną w umowie osobowej spółki handlowej (ustaloną na moment wniesienia aportu do osobowej spółki handlowej).
Czy w przypadku likwidacji osobowej spółki handlowej, opodatkowaniu u wspólnika podlega różnica pomiędzy kwotą lub majątkiem otrzymanym z tytułu likwidacji osobowej spółki handlowej a wartością wkładu ustaloną zgodnie z umową osobowej spółki handlowej podwyższoną o koszty związane z wniesieniem wkładu.
Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 1. W przedmiocie pytań nr 2-6 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.
Zdaniem Wnioskodawcy (ad. nr 1):
W przedstawionym stanie faktycznym, tak dla potrzeb podatku dochodowego, przedmiot aportu nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a transakcję dotyczącą poszczególnych aktywów.
Przepisy ustaw o podatkach dochodowych (tj. odpowiednio art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o p.d.o.p.") oraz art. 5a pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350; dalej: ustawa o p.d.o.f.) zawierają samodzielną definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zwaną dalej: "ZCP") dla potrzeb podatkowych. Zgodnie z ww. przepisami, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza: "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".
Mając na uwadze brzmienie zacytowanych definicji, określony zespół składników materialnych i niematerialnych nie będzie posiadał przymiotu ZCP, jeżeli łącznie nie zostaną spełnione następujące przesłanki:
występuje zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych organizacyjnie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
zespół ten jest dodatkowo wyodrębniony finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
składniki wchodzące w skład zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Ustawa o p.d.o.p. nie zawiera zamkniętej listy okoliczności, przy spełnieniu których zespół składników jest "wyodrębniony organizacyjnie". W opinii Wnioskodawcy, wnoszone aportem Nieruchomości nie stanowią wyodrębnionej organizacyjnie całości, tj. zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz "odrębne składniki majątkowe". Zastosowanie znajduje tutaj argumentacja jak niżej:
To na poziomie całej działalności Spółki istnieją relacje dające podstawę do kwalifikacji całej działalności, tj. pełnego zakresu przyporządkowanych tej działalności aktywów jako zorganizowanych aktywów. W przypadku planowanej transakcji, przedmiot aportu obejmuje jedynie wybrane aktywa tej działalności. W wyniku transakcji nie dojdzie do zaprzestania wykonywania tej działalności przez Spółkę, a jedynie działalność ta będzie wykonywana w związku z mniejszą ilością nieruchomości. W tym kontekście składniki planowanego aportu nie spełniają samodzielnej roli gospodarczej, stanowią bowiem element większej całości jaką są aktywa związane z działalnością całej Spółki;
Wnoszona aportem nieruchomość nie stanowi również wyodrębnionej finansowo całości w ramach majątku Wnioskodawcy, na co wskazuje m.in. nieprowadzenie dla wnoszonych nieruchomości wspólnej ewidencji księgowej. Wyodrębnienie finansowe istnieje jedynie na poziomie całej działalności Spółki. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że wnoszone aportem nieruchomości stanowią jedynie wybrane aktywa a nie zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa na potrzeby ustawy o p.d.o.p.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.