IPPB3/423-598/14-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wynagrodzenie otrzymane z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów będzie stanowić dochód z udziału w zyskach osób prawnych, który będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wynagrodzenie otrzymane z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów będzie stanowić dochód z udziału w zyskach osób prawnych, który będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący spółka akcyjną z siedziba na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca), będzie posiadał udziały w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba na terytorium Polski (dalej: Spółka Zależna). Jednocześnie w przyszłości rozważane jest dokonanie umorzenia udziałów w Spółce Zależnej w sposób automatyczny bądź przymusowy, co może się wiązać z obniżeniem kapitału zakładowego. Omawiane umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: k.s.h.). Wskazane umorzenie zostanie dokonane za wynagrodzeniem w formie pieniężnej.

Umarzane udziały w Spółce Zależnej będą objęte przez Wnioskodawcę w drodze wymiany udziałów, tj. nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Zależnej w zamian za wniesienie do Spółki Zależnej aportu w postaci udziałów innej spółki kapitałowej. Udziały w tej innej spółce kapitałowej będą objęte przez Wnioskodawcę w zamian za wniesienie przez Wnioskodawcę do tej innej spółki kapitałowej aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca oraz Spółka Zależna podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania oraz nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Wnioskodawca zarówno przed jak i po umorzeniu udziałów w Spółce Zależnej będzie posiadał bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki Zależnej, który zachowa nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat obejmujący moment umorzenia.

Mając na uwadze przedstawione powyżej zdarzenie przyszłe w celu wyeliminowania wątpliwości w zakresie traktowania na gruncie przepisów ustawy o p.d.o.p. omawianych zdarzeń, Spółka pragnie potwierdzić rozumienie odpowiednich przepisów ustawy o p.d.o.p.

W tym miejscu Spółka pragnie nadmienić, że dnia 20 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał dla Spółki interpretację indywidualną nr IPPB3/423-813/13-2/MS1 stanowiącą odpowiedź na wniosek Spółki, który odnosił się do przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego i zawierał analogiczne pytanie, do pytania Spółki sformułowanego w niniejszym wniosku. W przedmiotowej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził prawidłowość stanowiska Spółki odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Mając na uwadze, że od 1 stycznia 2014 r. zmienione zostało brzmienie przepisów ustawy o p.d.o.p., które stanowiły podstawę prawną do wydania ww. interpretacji indywidualnej, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska na gruncie obecnie obowiązujących przepisów. Spółka pragnie podkreślić, że obowiązujące obecnie przepisy ustawy o p.d.o.p., odnoszące się do opisanego przez Spółkę zdarzenia przyszłego, zawierają regulacje analogiczne jeśli chodzi o wymiar merytoryczny do regulacji obowiązujących do dnia 3I grudnia 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzyma z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów dokonanego zgodnie z art. 199 k.s.h. będzie stanowić dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. i na podstawie art. 22 ust. 4-4b i 4d tej ustawy będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych jeżeli spełnione zostaną warunki określone w tych przepisach.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie, które Spółka otrzyma z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia będzie stanowić dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i na podstawie art. 22 ust. 4-4a, 4b i 4d tej ustawy będzie on zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w tych przepisach.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 k.s.h. Umorzenia może być przeprowadzone za zgodą wspólnika, w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W przypadku umorzenia przymusowego oraz automatycznego, umorzenie udziałów wymaga odpowiedniej uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały. Umorzenie udziałów, połączone z obniżeniem kapitału zakładowego, staje się skuteczne z chwilą wpisu do rejestru przez sąd rejestrowy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

W świetle brzmienia przepisu art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. oraz faktu, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. usunięto przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, który odnosi się do dochodów ze zbycia udziałów w celu ich umorzenia (czyli do dochodów z dobrowolnego umorzenia udziałów) należy uznać, że punkt 1 art. 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. odnosi się do dochodów osiąganych z umorzenia udziałów zarówno w procedurze przymusowego umorzenia udziałów, jak i w procedurze umorzenia automatycznego. W szczególności, w procedurze umorzenia automatycznego nie dochodzi najpierw do zbycia udziałów, a dopiero później do ich umorzenia - sama procedura, oprócz podjęcia pierwszej uchwały inicjującej cały proces, przebiega dokładnie tak samo jak umorzenie przymusowe. Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma ani jakościowej różnicy, ani różnicy w źródle dochodów otrzymywanych przez udziałowca ze spółki zależnej w przypadku dochodów z umorzenia automatycznego i umorzenia przymusowego.

Jednocześnie mając na uwadze fakt, iż umarzane udziały zostały objęte w drodze wymiany udziałów tj. w zamian za udziały innej spółki kapitałowej, przepis art. 10 ust. 1b ustawy o p.d.o.p. nie będzie miał zastosowania. W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje fakt, iż udziały podlegające wymianie zostały wcześniej objęte przez wnioskodawcę w kapitale zakładowym innej spółki kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Umorzeniu podlegają bowiem udziały objęte w drodze wymiany udziałów, a te nie zostały bezpośrednio objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, dochody (przychody) uzyskane w związku z umorzeniom przymusowym lub automatycznym należą do kategorii dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

Konsekwencją takiej kwalifikacji tych dochodów (przychodów) jest uznanie, ze dochód (przychód) ten podlega opodatkowaniu 10% stawką podatku dochodowego zgodnie z art. 22 ustawy o p.d.o.p., przy czym przy spełnieniu określonych warunków wskazanych w przepisach art. 22 ust. 4-4 h oraz 4d ustawy o p.d.o.p. dochód (przychód) ten będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

W myśl art. 22 ust. 4, 4a, 4b i 4d ustawy o p.d.o.p. zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału, w zyskach osób prawnych, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu odziało w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

* wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę tub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* uzyskującym przychód jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

* spółka uzyskująca przychód nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania,

* spółka uzyskująca takie dochody (przychody) posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej te należności przez okres minimom dwóch lat, przy czyni okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) może upłynąć po dniu uzyskania tych przychodów,

* posiadanie udziałów (akcji) wynika z tytułu własności, a dochody uzyskane są z udziałów posiadanych na podstawie tytułu własności lub innego niż własność, pod warunkiem, że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów nie zostało przeniesione.

Powyższe oznacza, że w zaistniałym zdarzeniu, do wynagrodzenia z tytułu umorzonych udziałów będzie mieć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o p.d.o.p., o ile łącznie spełnione zostaną wyżej wymienione warunki.

W ocenie Spółki w zdarzeniu przyszłym objętym niniejszym wnioskiem spełnione będą przywołane powyżej warunki dla zwolnienia tego dochodu z opodatkowania w szczególności:

* wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów (przychód) zostanie wypłacone przez spółkę mającą siedzibą w Polsce

* Wnioskodawca, jako podmiot uzyskujący wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów, podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów,

* Wnioskodawca jako podmiot uzyskujący wynagrodzenie z tytułu przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich uzyskania,

* Wnioskodawca będzie posiadał bezpośredni odział w kapitale spółki wypłacającej wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w wysokości przekraczającej 10% przez okres co najmniej 2 lat,

* posiadanie udziałów będzie wynikać z tytułu własności.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 2 kwietnia 2012 r., nr IPTPB3/423-329/11-4/KJ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż dochód uzyskany przez spółkę z tytułu automatycznego umorzenia udziałów będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania pod warunkiem spełniania warunków wskazanych w art. 22 ustawy o p.d.o.p. Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 2 kwietnia 2012 r. nr ILPB4/423-516/11-5/DS wskazał, iż "w przypadku ziszczenia się zdarzenia skutkującego automatycznym umorzeniem udziałów w Spółce C, wynagrodzenie za umorzone udziały będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 w związku z ust. 4a i 4b ww. ustawy".

Podsumowując, zdaniom Wnioskodawcy, dochód uzyskany z tytułu automatycznego lub przymusowego umorzenia udziałów będzie podlegał opodatkowaniu jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych na zasadach wskazanych w art. 22 w związku z art. 10 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Jako taki, dochód ten będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, jeśli spełniono zostaną łącznio wszystkie warunki przewidziane w art. 22 ust. 4, 4a, 4b i 4d ustawy o p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.