IPPB3/423-594/10-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2010 r. (data wpływu 24 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* określenia wartości początkowej praw do znaków towarowych wniesionych aportem, wprowadzonych uprzednio do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport - jest prawidłowe,

* określenia wartości początkowej praw do znaków towarowych wniesionych aportem, nie wprowadzonych do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport - jest prawidłowe,

* możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych w formie wkładu niepieniężnego praw do znaków towarowych - jest prawidłowe.

W dniu 24 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej praw do znaków towarowych wniesionych aportem, wprowadzonych do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych i nie wprowadzonych do tej ewidencji przez wnoszącego aport, a także w zakresie możliwości dokonania odpisów amortyzacyjnych od tych praw.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka została utworzona w dniu 13 sierpnia 2010 r. przez S.A., jednego z największych producentów piwa na rynku polskim. W przyszłości planowane jest wniesienie do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa S.A. zajmującego się działalnością marketingową i zarządzaniem znakami towarowymi tego podmiotu. W tym celu zostanie podjęta uchwała Zgromadzenia Wspólników o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki, które zostanie w całości pokryte przez udziałowca wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wejdzie ogół składników materialnych i niematerialnych służących do wykonywania działalności marketingowej, w tym udzielone S.A. prawa ochronne na znaki towarowe w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm. - dalej "ustawa PWP").

Większość praw do znaków towarowych została przez S.A. nabyta w przeszłości od podmiotów trzecich oraz, po spełnieniu pozostałych warunków do uznania ich za wartości niematerialne i prawne, wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych.

Część praw ochronnych dotyczy natomiast znaków towarowych, które zostały stworzone samodzielnie przez S.A. Uzyskane prawa ochronne na tę grupę znaków nie zostały przez S.A. wprowadzone do ewidencji, ponieważ nie spełniały definicji wartości niematerialnych i prawnych. Jak wynika bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się tylko te prawa określone w ustawie PWP, które zostały przez podatnika nabyte (a nie wytworzone we własnym zakresie).

Zgodnie z przewidywaniami w wyniku transakcji powstanie dodatnia wartość firmy - tj. nominalna wartość wydanych przez Spółkę udziałów będzie wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład wniesionej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W wyniku przeprowadzonej reorganizacji Spółka będzie świadczyć usługi marketingowe na rzecz S.A. oraz innych podmiotów. Spółka będzie ponadto zarządzać prawami do znaków towarowych - w tym udzielać odpłatnych licencji na korzystanie z tych znaków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad pytanie nr 1.

W ocenie Spółki, dla celów podatkowych wartość początkową praw do znaków towarowych, które zostaną wniesione do Spółki aportem jako składnik majątkowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa i które zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych V S.A., Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT - tj. w wysokości ich wartości początkowej określonej w ewidencji V S.A.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 i 2 ustawy PWP, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa - w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Zgodnie z ustawą PWP na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Udzielenie prawa ochronnego następuje w drodze decyzji Urzędu Patentowego i stwierdzone jest wydaniem świadectwa ochronnego na znak towarowy. Udzielone prawo ochronne podlega wpisowi do rejestru znaków towarowych.

Generalnie, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, prawo ochronne na znak towarowy może stanowić wartość niematerialną i prawną - jako jedno z praw wymienionych w ustawie PWP. Warunkiem jest, aby prawo to było nabyte, nadawało się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, jego przewidywany okres używania był dłuższy niż rok oraz było wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu lub umowy leasingu.

Jak wskazano powyżej, większość praw do znaków towarowych została przez V S.A. nabyta od innych podmiotów. Po spełnieniu pozostałych warunków do uznania ich za wartości niematerialne i prawne, prawa te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych V S A. Prawa te będą podlegały wniesieniu do Spółki w formie aportu jako składniki majątkowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Zgodnie z art. 16g ust. 10a zd. 1, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Jak wynika z powyższych przepisów, nabycie przez Spółkę w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w skład której wejdą prawa do maków towarowych, które były wykazane w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - będzie miało ten skutek, że określając wartość początkową tych wartości niematerialnych i prawnych w swojej ewidencji, Spółka będzie zobowiązana kontynuować wycenę dokonaną przed podmiot wnoszący aport.

W konsekwencji wartość początkowa powyższych praw ochronnych na znaki towarowe dla celów podatkowych będzie w ewidencji Spółki równa wartości początkowej tych praw określonej w ewidencji VS.A.

Ad pytanie nr 2.

W ocenie Spółki, dla celów podatkowych wartość początkową praw do znaków towarowych, które zostaną wniesione do Spółki aportem jako składnik majątkowy zorganizowanej części przedsiębiorstwa i które nie zostały uprzednio wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład, Spółka powinna określić zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o CIT - tj. według ich wartości rynkowej (zakładając, że wystąpi dodatnia wartość firmy).

Jak wskazano powyżej, część znaków towarowych, które będą przedmiotem aportu, została stworzona przez V S.A. we własnym zakresie i spółka ta uzyskała prawa ochronne do tych znaków. Prawa te nie były przez V S.A. wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ nie spełniały podstawowej przesłanki do uznania ich za wartość niematerialną i prawną.

Jak już bowiem wspomniano, zgodnie z definicją zawartą w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, wartość niematerialna i prawna musi być "nabyta", a nie wytworzona we własnym zakresie. Cecha ta w zasadniczy sposób różni wartości niematerialne i prawne od środków trwałych, które zgodnie z definicją zawartą w art. 16a ust. 1 mogą być nie tylko nabyte, ale również wytworzone przez podatnika we własnym zakresie.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o CIT, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi;

Zgodnie z art. 16g ust. 10a ustawy o CIT przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

Spółka zakłada, że w wyniku analizowanej transakcji powstanie dodatnia wartość firmy. Zgodnie z art. 16g ust. 2, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

W analizowanej transakcji dodatnia wartość firmy powstanie, jeżeli nominalna wartość wydanych przez Spółkę udziałów będzie wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład wniesionej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pod pojęciem składników majątkowych należy natomiast rozumieć - zgodnie z art. 4a pkt 2 ustawy o CIT - aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Zakładając, że w wyniku transakcji powstanie dodatnia wartość firmy, to z analizowanych przepisów wynika, ze nabycie przez Spółkę w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w skład której wejdą prawa do znaków towarowych, które nie były wykazane w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - będzie miało ten skutek, że określając wartość początkową tych praw w swojej ewidencji Spółka będzie zobowiązana do przyjęcia ich w wartości rynkowej.

W konsekwencji wartość początkowa powyższych praw dla celów podatkowych będzie w ewidencji Spółki równa ich wartości rynkowej określonej na podstawie stosownej wyceny dokonanej przez zewnętrznego eksperta.

Ad pytanie nr 3.

W ocenie Spółki nabyte prawa do znaków towarowych spełnią wszystkie warunki do uznania ich za wartości niematerialne i prawne. W konsekwencji Spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów od wartości początkowej tych praw, określonej zgodnie z zasadami przedstawionymi we wcześniejszych częściach niniejszego wniosku.

Należy w tym miejscu powtórzyć, że zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, prawo ochronne na znak towarowy może stanowić wartość niematerialną i prawną - jako jedno z praw wymienionych w ustawie PWP. Warunkiem jest, aby prawo to było nabyte, nadawało się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, jego przewidywany okres używania był dłuższy niż rok oraz było wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu lub umowy leasingu.

Podkreślić należy, że analizowane prawa do znaków towarowych spełnią wszystkie warunki do uznania ich za wartości niematerialne i prawne w Spółce.

Po pierwsze prawa ochronne na znaki towarowe udzielone przez Urząd Patentowy są bez wątpienia prawami określanymi w ustawie o PWP (art. 121 tej ustawy). W świetle art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT należą one zatem do praw, które mogą stanowić wartości niematerialne i prawne.

Po drugie nie ulega wątpliwości, że prawa te zostaną przez Spółkę nabyte. Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia nabycia, jednak w praktyce przyjmuje się, że pojęcie to oznacza każdą czynność skutkującą w świetle obowiązujących przepisów prawa przeniesieniem własności. O tym, że otrzymanie wkładu niepieniężnego w zamian za udziały jest formą nabycia świadczy literalne brzmienie art. 16g ust. 9 ustawy o CIT. gdzie mowa jest o "nabyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w dradze wkładu niepieniężnego". O tym, że prawa do znaków towarowych są zbywalne świadczy regulacja art. 162 ust. 1 ustawy. PWP.

Po trzecie prawa do znaków towarowych będą bez wątpienia nadawały się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania i będą wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane przez nią do używania na podstawie umowy licencyjnej.

Zgodnie z art. 154 ustawy PWP, używanie znaku towarowego polega w szczególności na:

Spółka będzie korzystać z nabytych praw do znaków towarowych między innymi w celach reklamowych i związanych ze świadczeniem usług.

Ponadto Spółka będzie również udzielać licencji na korzystanie z nabytych praw do znaków. Zgodnie z art. 163 ust. 1 ustawy PWP, uprawniony z prawa ochronnego na znak towarowy może udzielić innej osobie upoważnienia do używania znaku, zawierając z nią umowę licencyjną.

Po czwarte, przewidywany przez Spółkę okres używania nabytych praw do znaków towarowych będzie dłuższy niż rok.

W konsekwencji Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do zaliczenia nabytych w formie wkładu niepieniężnego praw ochronnych do znaków towarowych jako wartości niematerialnych i prawnych.

Spółka uważa, że będzie uprawniona do zaliczania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytych praw do znaków towarowych do kosztów uzyskania przychodów.

Przypadki, w których dokonywane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wymieniają przepisy art. 16 ust. 1 pkt 4, pkt 48, pkt 63 i 64 ustawy o CIT. Zdaniem Spółki okoliczności wymienione w tych przepisach nie będą miały miejsca w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego. W szczególności nie zajdzie okoliczność wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d), ponieważ cała wartość wkładu niepieniężnego zostanie przeznaczona na pokrycie kapitału zakładowego.

Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do zaliczania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytych praw ochronnych do znaków towarowych do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.