IPPB3/423-570/11-2/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochody w postaci niepodzielonych zysków spółek kapitałowych (powstałe na moment przekształcenia tych spółek) podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochody w postaci niepodzielonych zysków spółek kapitałowych (powstałe na moment przekształcenia tych spółek) podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, Fundusz Inwestycyjny Zamknięty, jest zamkniętym funduszem inwestycyjnym mającym siedzibę na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca" lub "Fundusz") działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm., dalej: "UFI"). Zasady działalności Wnioskodawcy zostały ustalone w statucie nadanym przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. (dalej: "TFI"), zgodnie z którym Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu a wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze niepublicznego proponowania nabycia certyfikatów inwestycyjnych w papiery. wartościowe oraz inne prawa. TFI tworzy, odpłatnie zarządza oraz reprezentuje Wnioskodawcę.

Wnioskodawca stanie się bezpośrednim lub pośrednim udziałowcem spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i/lub akcjonariuszem spółek akcyjnych (dalej: Spółki) z siedzibą na terytorium Polski, podlegających w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.

W przyszłości, planowana jest zmiana formy prawnej Spółek na spółki komandytowo-akcyjne w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: "k.s.h. Planowane jest, że w pierwszej kolejności przekształcone zostaną spółki, których Wnioskodawca jest wyłącznie bezpośrednim akcjonariuszem/udziałowcem. W następnym kroku przekształcone zostaną kolejne spółki (spółka) tj. te których akcjonariuszem/udziałowcem są również spółki przekształcone w ramach poprzednich etapów.

W wyniku przekształcenia Spółek, Wnioskodawca stanie się bezpośrednim akcjonariuszem przekształconych spółek komandytowo-akcyjnych lub będzie posiadał akcje w przekształconych Spółkach za pośrednictwem innych spółek komandytowo-akcyjnych, których Wnioskodawca będzie akcjonariuszem.

W każdej sytuacji w efekcie przekształcenia Wnioskodawca lub spółka komandytowo-akcyjna, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem, zostanie jednym z akcjonariuszy podmiotu przekształconego. Komplementariuszem przekształconych spółek zostanie odrębny od Wnioskodawcy podmiot (lub podmioty) będący osobą prawną. Ponadto akcjonariuszami przekształconych spółek mogą być również inne podmioty - m.in. spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce (w tym komplementariusz).

W dacie przekształcenia w Spółkach kapitałowych występować mogą niepodzielone zyski (w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.).

Poniższa grafika ilustruje przykładowo możliwą strukturę powiązań między Wnioskodawcą a spółkami zależnymi. Linie oznaczają bezpośredni udział w poszczególnych spółkach. Dla przejrzystości na schemacie pominięto komplementariusza (y) oraz ewentualnych dodatkowych akcjonariuszy (innych niż Fundusz). Schemat ma na celu wyłącznie zilustrowanie przykładowego charakteru powiązań pomiędzy Funduszem a spółkami osobowymi (komandytowo-akcyjnymi). Faktyczna liczba oraz konfiguracja Spółek osobowych może w praktyce ulegać zmianom.

Patrz Wniosek ORD-IN

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy niepodzielone zyski Spółek będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w dacie przekształcenia, w części w jakiej będą stanowiły dochód Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie osiągane przez niego dochody, w tym niepodzielone zyski Spółek, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (w części przypadającej na Wnioskodawcę).

W dacie przekształcenia w spółkach kapitałowych mogą występować niepodzielone zyski (w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.).

W każdej sytuacji w dacie przekształcenia Wnioskodawca lub spółka osobowa (komandytowa-akcyjna), w której zyskach udział posiada Wnioskodawca, będzie bezpośrednim akcjonariuszem w przekształcanym podmiocie.

W wyniku planowanego przekształcenia formy prawnej Spółek, których Wnioskodawca będzie bezpośrednim akcjonariuszem, wartość niepodzielonego zysku, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który powstaje na dzień przekształcenia (wykreślenia Spółek z krajowego rejestru sądowego).

Należy przy tym pamiętać, że w odniesieniu do niektórych Spółek Wnioskodawca w części może być również pośrednim akcjonariuszem/udziałowcem spółki przekształcanej (tj. może posiadać również udziały w zysku spółki osobowej, która będzie bezpośrednim akcjonariuszem/udziałowcem spółki przekształcanej). W takim przypadku, w części w jakiej Wnioskodawca będzie pośrednim akcjonariuszem/udziałowcem spółki przekształcanej (za pośrednictwem spółki osobowej), do określenia dochodu Wnioskodawcy z tytułu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę komandytowo-akcyjną, zastosowanie znajdzie art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p.

Z treści art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, co do zasady, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku.

Jak stanowi art. 147 k.s.h. komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do wniesionych wkładów, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Jeżeli akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej jest osobą prawna, to przychody z udziału w tej spółce osiągane przez tę osobę, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Innymi słowy, w przypadku, gdy Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (spółka 1), która posiada z kolei akcje lub udziały w spółce przekształcanej (spółka 2), to aby określić dochód Wnioskodawcy z tytułu przekształcenia, należy ustalić jaki udział w zyskach spółki 2 przypadnie spółce 1 (a zatem jaki dochód z tytułu przekształcenia może być przypisany spółce 1) oraz jaki udział w zysku w spółki 1 posiada Wnioskodawca. Dochodem Wnioskodawcy będzie wówczas iloczyn (i) wartości niepodzielonych zysków w spółce przekształcanej na dzień przekształcenia przypadającej na spółkę 1 oraz (ii) udziału Wnioskodawcy w zyskach spółki 1. Procedurę tę należy oczywiście powtórzyć dla każdej spółki osobowej za pośrednictwem, której Wnioskodawca jest akcjonariuszem/udziałowcem spółki 2. Jeśli dodatkowo część akcji/udziałów spółki 2 byłaby posiadana przez Wnioskodawcę na dzień przekształcenia bezpośrednio (a nie za pośrednictwem spółki osobowej) wówczas dochód Wnioskodawcy należy powiększyć również o wartość niepodzielonego zysku w spółce przekształcanej w części bezpośrednio przypadającej Wnioskodawcy na dzień przekształcenia.

Podsumowując, nie ulega wątpliwości, że przychodem (dochodem) Wnioskodawcy będą niepodzielone zyski Spółek w dacie przekształcenia w części, jaka bezpośrednio lub pośrednio przypada Wnioskodawcy.

Zgodnie jednak z art. 6 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. zwalnia się od podatku dochodowego fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów UFI.

Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do zwolnienia z opodatkowania tak ustalonego dochodu na podstawie zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 u.p.d.o.p. Wymienione zwolnienie ma charakter bezwzględny, co oznacza ze nie jest ono uzależnione ani od wielkości przychodów uzyskiwanych przez podmioty zwolnione ani od źródła uzyskania przychodów. Zwolnienie to obejmuje wszystkie rodzaje dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę. W konsekwencji zwolnieniu z opodatkowania podlegać będzie również dochód z tytułu niepodzielonych zysków Spółek.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 19 listopada 2009 r., sygn. IPPB3-423-566/09-2/PD. W interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że w analogicznym przypadku osiągania dochodu przez fundusz inwestycyjny zamknięty dochód ten będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych - "zwolnienie podmiotowe obejmuje wszystkie rodzaje dochodów podatnika, w tym również dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych". Analogicznie stanowisko zajmowały również inne organy podatkowe m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 29 kwietnia 2008 r., sygn. IP-PB3-423-236/08-2/PS.

Wobec powyższego do Wnioskodawcy nie znajdzie też zastosowania w wynikający z art. 26 ust. 6 u.p.d.o.p. obowiązek przekazania płatnikowi kwoty podatku.

Na marginesie wskazać jedynie należy, że związku z opisywanym zdarzeniem przyszłym, można wyróżnić dwa zdarzenia, z którymi może się wiązać powstanie przychodu u Wnioskodawcy, będącego akcjonariuszem Spółek: (1) moment przekształcenia oraz (2) moment wypłaty zysków przez Spółki. W związku jednak z tym, że na gruncie u.p.d.o.p. opodatkowaniu podlegają niepodzielone zyski w dacie przekształcenia, ich późniejsza dystrybucja pozostaje już neutralna podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.