IPPB3/423-524/11-2/DP
Pismo z dnia 12 września 2011 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB3/423-524/11-2/DP
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia odsetek od zaciągniętej pożyczki (zaciągniętego kredytu) do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 13 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia odsetek od zaciągniętej pożyczki (zaciągniętego kredytu) do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Sp. z o.o. ("Spółka"), mająca siedzibę w Polsce i będąca polskim rezydentem podatkowym, planuje przeprowadzenie połączenia ze swoim przyszłym udziałowcem ("Spółką Matką") na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej,"k.s.h.").
Spółka będzie spółką przejmującą a Spółka Matka spółką przejmowaną.
Jeżeli dojdzie do połączenia ze Spółką Matką w sposób wskazany w pkt 2, Spółka na skutek połączenia przejmie udziały własne, które mogą zostać w przyszłości przez Spółkę sprzedane.
Nabycie udziałów w Spółce zostanie sfinansowane przez Spółkę Matkę ze środków uzyskanych z oprocentowanego kredytu / pożyczki.
Spółka Matka jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że skoro Spółka będzie spółką przejmującą, to jako następca prawny będzie ona miała prawo zaliczyć odsetki od zobowiązań przejętych przez Spółkę w wyniku połączenia Spółki ze Spółką Matką (w tym z tytułu zaciągniętego kredytu / pożyczki) do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie ich zapłaty / kapitalizacji.
Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w przypadku sprzedaży własnych udziałów, przejętych w wyniku połączenia ze Spółką Matką. Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy równy cenie sprzedaży określonej w umowie (odpowiadającej wartości rynkowej udziałów) oraz koszty uzyskania tego przychodu obejmujące w szczególności wydatki na nabycie udziałów poniesione przez Spółkę Matkę.
Stanowisko Wnioskodawcy
Ad. 1 Zdaniem Spółki, skoro Spółka będzie spółką przejmującą, to jako następca prawny będzie ona miała prawo zaliczyć odsetki od zobowiązań przejętych przez Spółkę w wyniku połączenia Spółki ze Spółką Matką (w tym z tytułu zaciągniętego kredytu / pożyczki) do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie ich zapłaty / kapitalizacji.
Zgodnie z UPodPraw:
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (art. 15 ust. 1).
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów m.in.:
* wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a);
* naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11);
* odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek (art. 16 ust. 1 pkt 60);
* odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek (art. 1 (ust. 1 pkt 6ł).
Zgodnie z art. 93 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej. z łączących się osób lub spółek.
W świetle powyższego, zdaniem Spółki:
Na mocy art. 494 § 1 k.s.h., Spółka przejmie wszystkie prawa i obowiązki Spółki Matki, w tym te wynikające z zobowiązań zaciągniętych przez Spółkę Matkę (sukcesja generalna).
Spółka jako sukcesor prawny będzie zobowiązana do ponoszenia kosztu odsetek naliczonych od tych zobowiązań do dnia ich spłaty.
Na mocy art. 93 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej Spółka wstąpi także we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Matki (sukcesja podatkowa) związane ze zobowiązaniami zaciągniętymi przez Spółkę Matkę (obejmującymi m.in. kredyt / pożyczkę finansujący nabycie udziałów w Spółce).
Klasyfikacja zobowiązań zaciągniętych przez Spółkę Matkę na gruncie UPodPraw pozwali na uznanie odsetek naliczonych od tych zobowiązań za koszty uzyskania przychodów Spółki Matki w momencie zapłaty / kapitalizacji.
Połączenie Spółki ze Spółką Matką nie zmieni charakteru przedmiotowych odsetek na gruncie art. 15 ust. 1 UPodPraw.
W konsekwencji, skoro Spółka będzie spółką przejmującą. to jako następca prawny będzie miała prawo zaliczyć odsetki od zobowiązań przejętych przez Spółkę w wyniku połączenia Spółki ze Spółką Matką (w tym z tytułu zaciągniętego kredytu / pożyczki) do kosztów uzyskania przychodów y momencie ich zapłaty / kapitalizacji (oczywiście z zastrzeżeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. jeśli przepisy te będą miały zastosowanie).
Zdaniem Spółki, powyższe prawo dotyczy zarówno odsetek naliczonych za okres przed dniem połączenia ale zapłaconych przez Spółkę / skapitalizowanych po (w) dniu połączenia, jak i naliczonych i zapłaconych / skapitalizowanych po połączeniu.
Powyższe stanowisko Spółki jest tożsame ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe.
Przykładowo:
* "Wnioskodawca będzie miał prawo, na zasadach wyżej wskazanych, potrącania odsetek od kredytu udzielonego przejętej spółce jako kosztów uzyskania przychodów w momencie ich rzeczywistej zapłaty lub skapitalizowania. z zastrzeżeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych" - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 marca 2011 r. (Sygn. ITPB3/423-687/10/DK);
* "Spółka staje się następcą prawnym przejętej spółki (X SA) i wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki (również podatkowe) podmiotu przejętego. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika również, że jako następca prawny, Spółka będzie ponosić wydatki związane ze spłatą pożyczki zaciągniętej przez X SA (spółkę przejmowaną). Pożyczka ta została zaciągnięta w celu nabycia udziałów Spółki. (...) Reasumując, odsetki od pożyczki. stanowić będą, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji" - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 kwietnia 2010 r. (Sygn. IBPBI/2/423-156/10/AP);
* "Wnioskodawca będzie miał prawo, na zasadach wyżej wskazanych, potrącania odsetek od kredytu udzielonego przejętej spółce.jako kosztów uzyskania przychodów w momencie ich rzeczywistej zapłaty, z zastrzeżeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych" - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 października 2008 r. (Sygn. ITPB3/423-370/08/MK);
* "Fakt połączenia spółek nie wpływa na możliwość uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów odsetek lub różnic kursowych, stosownie bowiem do art. 93 ustawy - Ordynacja podatkowa, osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia (przejęcia) innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie, przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształconej (przejętej) osoby prawnej." - postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 6 grudnia 2006 r. (Sygn. 1471/DPD2/423-131/06/AB);
* "w świetle art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 11 w zw. z pkt 8 ustawy o CIT, odsetki od Pożyczki udzielonej Wnioskodawcy w celu sfinansowania zakupu udziałów Spółki Córki, która następnie została przejęta przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia przez przejęcie, stanowią dla Wnioskodawcy w całości koszty uzyskania przychodów w podatku CIT" - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 lipca 2010 r. (Sygn. IPPB5/423-278/10-4/IŚ).
Ad. 2 Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży własnych udziałów, przejętych w wyniku połączenia ze Spółką Matką, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy równy cenie sprzedaży określonej w umowie (odpowiadającej wartości rynkowej udziałów) oraz koszty uzyskania tego przychodu obejmujące w szczególności wydatki na nabycie udziałów poniesione przez Spółkę Matkę.
Zgodnie z UPodPraw:
Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw. przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 14 ust. 1).
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (art. 15 ust. 1).
Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4).
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych (art. 16 ust. 1 pkt 8
Zgodnie natomiast z art. 93 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.
W świetle powyższego, zdaniem Spółki:
Sprzedaż udziałów własnych spowoduje po stronie Spółki obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego.
Wartość przychodu będzie odpowiadała cenie sprzedaży udziałów określonej w umowie (która z kolei będzie odpowiadała wartości rynkowej tych udziałów).
W momencie osiągnięcia przychodu Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania tego przychodu.
Koszty uzyskania przychodów powinny obejmować wszelkie wydatki związane bezpośrednio ze sprzedażą udziałów własnych poniesione przez Spółkę (np. opłaty notarialne).
Na zasadzie sukcesji podatkowej określonej w art. 93 par. 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej - koszty uzyskania przychodów powinny również obejmować wydatki poniesione przez Spółkę Matkę przed połączeniem, które nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie, w szczególności, wydatki poniesione przez Spółkę Matkę na nabycie udziałów w Spółce (np. cena nabycia, podatek od czynności cywilnoprawnych uiszczony w związku z nabyciem udziałów, itp.).
W konsekwencji. Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy równy cenie sprzedaż określonej w umowie (odpowiadającej wartości rynkowej udziałów) oraz koszty uzyskania tego przychodu obejmujące w szczególności wydatki na nabycie udziałów poniesione przez Spółkę Matkę.
Powyższe stanowisko Spółki jest tożsame ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lipca 2008 r. (sygn. IP-PB3/423-578/08-2/MK) w której organ podatkowy w całości potwierdził prawidłowość stanowisko zgodnie z którym:
"w związku ze sprzedażą akcji własnych powstaje u sprzedającego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Skoro czynność zbycia akcji własnych spółki została dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przychodem jest przychód należny ze sprzedaży akcji, choćby nie został faktycznie otrzymany. Datą powstania takiego przychodu jest dzień, w którym doszło do wydania kupującemu dokumentów akcji, nie później niż dzień uregulowania należności, tj. zapłaty ceny." oraz
"w związku ze sprzedażą akcji własnych powstaje u sprzedającego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. (...) przepis art. 93 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa przewiduje sukcesję w zakresie praw i obowiązków łączących się spółek. W związku z tym, uznać należy, że wydatek na nabycie akcji poniesionych przez poprzednika prawnego będącego spółką powstałą w wyniku łączenia przez przejęcie, tj. S G Sp. z o.o. (dawniej " T L P Sp. z o.o.) może być obecnie uwzględniony przez następcę prawnego, tj. X S.A.".
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.