IPPB3/423-502/11-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczący podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Sp. z o.o. posiada dwóch udziałowców - osobę fizyczną do której należy 800 udziałów o łącznej wartości 400.000 zł (wartość nominalna 1 Udziału - 500 zł) oraz osobę prawną, do której należy 1300 udziałów o łącznej wartości 650.000 zł. (wartość nominalna 1 udziału - 500 zł). W październiku 2008 r. sąd ogłosił upadłość z likwidacją majątku osoby prawnej będącej wspólnikiem Sp. z o.o. W czerwcu 2011 r. po dokonaniu wyceny sędzia komisarz zezwolił syndykowi na sprzedaż wszystkich udziałów osoby prawnej będącej wspólnikiem Sp. z o.o. za łączną kwotę 1 zł. Sp. z o.o. zamierza zgodnie z art. 199 k.s.h. nabyć od syndyka masy upadłości 1300 udziałów za cenę 1 zł celem ich umorzenia.

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym Spółka zadała następujące pytanie:

Czy różnica pomiędzy wartością nominalną udziałów a wartością wynagrodzenia należnego udziałowcowi z tytułu nabycia udziałów celem ich umorzenia będzie stanowić przychód Sp. z o.o. w łącznej kwocie 649.999 zł.

Stanowisko wnioskodawcy

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jaki korporacyjnym, wynikających z udziałów. Kwestie związane z umorzeniem udziałów w spółce z o.o. reguluje art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) dalej: k.s.h. Zgodnie z treścią tego artykułu udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 k.s.h). Zgodnie z 57 powołanego artykułu, w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie to następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Jak wynika z art. 199 § 3 k.s.h. za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Z treści powołanych przepisów wynika, że nabycie udziałów w celu ich umorzenia jest szczególnym rodzajem czynności prawnej. Nie następuje ono na mocy umowy cywilnoprawnej, jak ma to miejsce w przypadku odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), ale w oparciu o postanowienia uchwały zgromadzenia wspólników. Celem tej czynności nie jest nabycie dóbr - spółka nie otrzymuje żadnego realnego przysporzenia majątkowego od wspólnika w zamian za wypłacane wynagrodzenie. Jej istota polega na dokonaniu zmiany w strukturze kapitałowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji). Katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, o czym świadczy użycie w przepisie art. 10 ust. 1 sformułowania "w tym także". Oznacza to, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Istotne jest jednak aby dochody takie były faktycznie uzyskane przez podatnika (oddane do dyspozycji).

Sp. z o.o. zamierza dokonać dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem. Wartość tego wynagrodzenia, należnego udziałowcowi z tytułu odsprzedaży udziałów jest mniejsza niż wartość nominalna udziałów, o którą zostanie pomniejszony kapitał zakładowy spółki. Zatem udziały zostaną nabyte przez spółkę za wynagrodzeniem niższym, niż ich wartość nominalna. Następnie spółka dokona umorzenia nabytych udziałów. Tym samym należy zauważyć, że różnica między wartością nominalną udziałów, a wartością wynagrodzenia należnego udziałowcowi z tytułu zbycia udziałów nie została pozostawiona spółce do dyspozycji. Spółka bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskała i nie nastąpiło po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe (spółka otrzymuje udziały, by je umorzyć).

Reasumując, różnice między wartością nominalną udziałów, a wartością wynagrodzenia należnego udziałowcowi z tytułu zbycia udziałów nie będą podlegały opodatkowaniu jako przychód na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Analogiczne stanowisko wyraziła w swojej interpretacji z 2009 r. Izba Skarbowa w Katowicach (IBPB II/2/423-4/08/AK).

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, a wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno majątkowych jak i korporacyjnych, wynikających z tych udziałów. Regulacje dotyczące umarzania udziałów zawarte są w art. 199 1-7 k.s.h. Zgodnie z art. 199 § 1 k.s.h., umorzenie udziałów może się odbyć za zgodą wspólnika poprzez nabycie udziałów przez spółkę lub bez jego zgody (umorzenie przymusowe) w przypadkach określonych w umowie spółki. W myśl § 2, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Stosownie natomiast do art. 199 § 3 k.s.h., dobrowolne umorzenie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bez wynagrodzenia, jeżeli wspólnik wyrazi na to zgodę.

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę. Oceniając skutki będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem niższym niż wartość nominalna nabywanych udziałów, należy stwierdzić, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wśród zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie została wskazana.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Bez wątpienia powyższa regulacja nie dotyczy sytuacji Wnioskodawcy, jako że dotyczy ona dochodu faktycznie uzyskanego przez wspólnika spółki kapitałowej z tytułu umorzenia akcji/udziałów (za wynagrodzeniem). W planowanym przez Spółkę scenariuszu, Spółka nie uzyska natomiast żadnego dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Dlatego też, art. 10 u.p.d.o.p. nie będzie miał zastosowania w omawianym zdarzeniu przyszłym.

Niezależnie od faktu, że określony w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest wyczerpujący, nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia, za cenę niższą (1PLN) niż wartość nominalna nabywanych udziałów (650.000PLN), nie powoduje powstania przychodu w tej spółce. Spółka bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskała i nie nastąpiło po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe (spółka otrzymuje udziały by je umorzyć). Nie nastąpiło także umorzenie jej zobowiązań wobec wspólników, gdyż nabycie lub objęcie przez wspólnika udziału w spółce kapitałowej nie powoduje powstania po stronie spółki żadnego zobowiązania finansowego wobec tego wspólnika. Tym samym, umorzenia udziałów nie można utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 przedmiotowej ustawy. Ponadto w analizowanym opisie zdarzenia przyszłego nie została spełniona żadna z przesłanek zawartych w art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym przychodami są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...). W związku z powyższym, nie można również mówić, że doszło do otrzymania świadczenia.

A zatem, gdy określonej kategorii nie można zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w świetle powyższych przepisów, różnica w kwocie 649.999PLN powstała w wyniku nabycia przez Spółkę własnych udziałów celem ich umorzenia za wynagrodzeniem niższym (1PLN) niż wartość nominalna nabywanych udziałów (650.000PLN) nie stanowi przychodu podatkowego dla Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.