IPPB3/423-488/11-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2011 r. (data wpływu 21 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu prenumeraty w dacie jej opłacenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu prenumeraty w dacie jej opłacenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wydawnictwo sprzedaje produkowane przez siebie czasopismo (miesięcznik) wykorzystując różne formy dystrybucji i płatności. Jednym z rodzajów oferowanego sposobu nabycia czasopisma jest prenumerata. Klient pragnący otrzymywać regularnie czasopismo opłaca "z góry" za egzemplarze, które będzie otrzymywał w okresie prenumeraty (okres kwartalny, półroczny lub roczny).

Faktura dokumentująca opłacenie prenumeraty wystawiana jest pod datą wpływu środków pieniężnych na rachunek wydawnictwa. W treści faktury zawarty jest opis: "Prenumerata czasopisma, numery:..". Pod datą wpływu środków pieniężnych na rachunek wydawnictwa (data wystawienia faktury dokumentującej wykupienie prenumeraty) wydawnictwo rozpoznaje przychód podlegający opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Data opłacenia prenumeraty (data wystawienia faktury) jest co do zasady wcześniejsza niż okres, którego dotyczy prenumerata. Przykładowo prenumerata na rok 2011 zazwyczaj opłacana jest do końca grudnia 2010.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

Czy wydawnictwo prawidłowo rozpoznaje przychód podatkowy z prenumeraty czasopisma pod datą opłacenia tej prenumeraty (uregulowania należności) przez klienta..."

Stanowisko Wnioskodawcy

Stosownie do art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych to warów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Zdaniem wydawnictwa do prenumeraty znajduje zastosowanie art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p., nie zaś art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., i przychód z tytułu prenumeraty winien być rozpoznany pod datą uregulowania należności (wpływu środków pieniężnych) przez klienta, gdyż wpłaty na prenumeratę mają charakter jednorazowy, ostateczny i definitywny. Są one uregulowaniem należności, o której mowa w art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Zdaniem Wydawnictwa otrzymywane w ramach prenumeraty wpłaty na poczet dostawy towarów i usług nie mogą być potraktowane jako zaliczki lub przedpłaty w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., na podstawie którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 sformułowanie "pobrane wpłaty lub zarachowane należności" odnosi się bowiem do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet dostawy towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie, i dopiero po realizacji łączącej strony umowy występuje faktyczne rozliczenie wykonanej usługi.

Zdaniem Wydawnictwa otrzymane należności są przychodami w rozumieniu ustawy podatkowej, jeżeli stanowią ostateczną zapłatę za wykonane świadczenie (także przyszłe), nie są zaś przychodami w rozumieniu ustawy podatkowej, jeśli stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń. W związku z powyższym, że wpłaty na prenumeratę, o które pytamy, to przysporzenia majątkowe, które mają charakter definitywny i ostateczny, winny być - kwalifikowane jako przychód pod datą ich otrzymania.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. dalej: p.d.o.p.) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Natomiast moment uzyskania przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3e p.d.o.p. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a tej ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 p.d.o.p. do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wydawnictwo sprzedaje swoje pismo w drodze prenumeraty. Klienci, którzy chcą je regularnie otrzymywać opłacają "z góry" cenę za egzemplarze w okresie prenumeraty. Wydawnictwo wystawia fakturę dokumentującą opłacenie prenumeraty pod datą wpływu środków pieniężnych na rachunek Wydawnictwa. Data opłacenia prenumeraty jest co do zasady wcześniejsza niż okres, którego dotyczy.

Wykupienie prenumeraty polega na zapłacie za czasopisma, które zostaną dostarczone prenumeratorowi w przyszłości. Z tego względu, prenumerata jest typową przedpłatą dokonywaną na poczet przyszłej dostawy. Z treści art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. wynika, że o zakwalifikowaniu pobranych lub należnych kwot jako przychodów związanych z przyszłymi okresami sprawozdawczymi, decyduje okoliczność pobrania pieniędzy lub ustalenia należności za dostawy towarów lub usługi, które zostaną wykonane w przyszłych okresach sprawozdawczych. Ustawodawca nie uzależnia uznania tych kwot za przychody od rodzaju powiązań prawnych istniejących pomiędzy podatnikiem i nabywcą, w związku z pobraną przedpłatą oraz tego czy na ich podstawie podatnik uzyska kwoty które mają charakter "jednorazowy, trwały i definitywny". Z wykładni gramatycznej art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. wynika, że przepisem tym są objęte wszelkie wpłaty i należności, które dotyczą świadczeń wykonywanych w przyszłych okresach sprawozdawczych niezależnie od rodzaju i mocy więzi prawnych istniejących pomiędzy podatnikiem i jego kontrahentem w związku z tymi kwotami. O zaliczeniu przedmiotowych kwot do przychodów przyszłych okresów rozliczeniowych decyduje wyłącznie okoliczność faktyczna w postaci bezpośredniego związku tych kwot, ze świadczeniami które zostaną wykonane w przyszłych okresach rozliczeniowych. Zatem dokonane przez klientów wpłaty, które są wpłatami z tytułu prenumeraty w 2010 r. na rok 2011 r., w roku 2010 nie są przychodem Wnioskodawcy.

W związku z art. 12 ust. 3a p.d.o.p., zgodnie z którym za datę powstania przychodu uznaje się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż wystawienia faktury albo uregulowania należności, staną się one przychodem podatkowym roku 2011.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.