IPPB3/423-471/13-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2013 r. (data wpływu 21 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia czy wydatki poniesione na wypłatę premii pieniężnej (bonusu) stanowią bezpośredni koszt uzyskania przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia czy wydatki poniesione na wypłatę premii pieniężnej (bonusu) stanowią bezpośredni koszt uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest działającą na terytorium Polski spółką należącą do międzynarodowego koncernu zajmującego się dystrybucją między innymi paliw i środków smarnych: olejów i smarów dla motoryzacji i przemysłu. Wnioskodawca jest dystrybutorem ww. produktów na rynku polskim.

Spółka zawiera ze stacjami obsługi (dalej:,"Stacje Obsługi" lub,"kontrahenci", lub łącznie z Wnioskodawcą - "Strony") umowy o współpracy (dalej: Umowy o Współpracy"), na mocy których Stacje Obsługi zobowiązują się do nabywania od Spółki określonych produktów (dalej: "Produkty"). Na mocy tych umów, Stacje Obsługi zobowiązują się również do realizacji założonych przez Strony wartości zakupów Produktów, a Spółka zobowiązuje się do zapłaty z tego tytułu bonusu specjalnego (dalej: Bonus" lub "Premia") na rzecz Stacji Obsługi. Bonusy kalkulowane są w oparciu o poziom zakupów w okresach rozliczeniowych (z reguły w okresach półrocznych) określonych w Umowach o Współpracy, a ich wysokość uzależniona jest od wartości zakupionych Produktów, z reguły stanowiąc określony procent wartości tych Produktów. Płatność Bonusów przez Spółkę uzależniona jest od dokonania przez Strony rozliczenia ilości i wartości zakupionych przez Stacje Obsługi Produktów.

Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, kontrahent wystawia Spółce fakturę VAT z tytułu Premii/Bonusu, na podstawie której Spółka konkretyzuje wysokość kosztu podatkowego w swoim rozliczeniu podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wypłatę premii pieniężnej (bonusu) stanowią koszt bezpośredni uzyskania przychodów, który należy rozliczać zgodnie z art. 15 ust. 4,4b, 4c Ustawy CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na wypłatę Premii stanowią koszt bezpośredni uzyskania przychodów, który należy rozliczać zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b i 4c Ustawy CIT. Stosownie do art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, który stanowi zamknięty katalog kosztów podlegający wyłączeniu z kosztów podatkowych, przy czym każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Zakładając więc, że wydatek, ze względu na swój związek z działalnością gospodarczą podatnika, stanowi koszt uzyskania przychodu, w drugiej kolejności ustalić należy, w jakim momencie ów wydatek powinien zostać zaliczony do kosztów podatkowych, tj. czy stanowi on tzw. koszt bezpośredni, czy koszt pośredni związany z osiąganymi przychodami. Do pierwszej kategorii kosztów, tj. kosztów bezpośrednich, należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem oraz koszty, które pomimo, że niewątpliwie związane są z osiągniętym przychodem, nie pozostają w bezpośrednim związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie podatkowym powstał konkretny przychód, uzasadniający potrącanie takich kosztów. Zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Podane jako wyjątki przepisy art. 15 ust. 4b oraz 4c Ustawy CIT dotyczą w szczególności kosztów poniesionych po zakończeniu roku podatkowego. Na podstawie art. 15 ust. 4b Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające ni przychody.

Jednocześnie, koszty odnoszące się do przychodów z danego roku podatkowego, a wniesione faktycznie jeszcze później niż wskazują pkt 1,-2., są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finanso we lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c Ustawy CIT).

Powyższe przepisy realizują zasadę współmierności przychodów i kosztów im odpowiadających. Koszty bezpośrednio związane z przychodami powinny więc być, co do zasady, potrącane w tym samym roku podatkowym, co osiągnięte przychody, których dotyczą.

Z kolei, koszty pośrednio związane z przychodami potrącane są w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d Ustawy CIT). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem kilku wyjątków wskazanych w Ustawie CIT, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e Ustawy ClT). W Ustawie CIT brak jest definicji kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, jak i kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. kosztów pośrednich). Zatem, rozumienie tych terminów powinno opierać się na znaczeniu językowym. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami o charakterze bezpośrednim są zatem wszelkie koszty związane z wytworzeniem wyrobów lub usług, natomiast kosztami o charakterze pośrednim są w szczególności koszty ogólnego zarządu (zob. J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, wyd. C. H. Beck, Warszawa 2007, s. 347).

W opinii Spółki, Bonus wypłacany przez Spółkę kontrahentom jest kosztem podatkowym bezpośrednio związanym z osiągniętym przychodem, gdyż jego ostateczna wartość, jako procent wartości zakupionych Produktów w danym okresie rozliczeniowym jest w sposób bezpośredni powiązany zwartością sprzedaży Produktów na rzecz konkretnych kontrahentów. Wypłacane Bonusy mają nie tylko wpływ na wysokość generowanych przychodów, ale również na sam fakt: ich osiągania, bowiem zapłata Premii stanowi gratyfikację za m.in. zrealizowanie pułapu zakupów oraz niedokonywanie zakupu towarów od konkurencji. Zdaniem Wnioskodawcy, omawiane koszty Bonusów za zrealizowanie określonego pułapu zakupów należy uznać więc za koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przez Spółkę przychodami, a co za tym idzie, w świetle powyższych przepisów prawa należy stwierdzić, iż przedmiotowe koszty powinny zostać rozpoznane w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym Spółka osiąga odpowiadające im przychody.

Powyższy pogląd został wielokrotnie potwierdzony przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w prawomocnym wyroku z dnia 9 listopada 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 1164/10) stwierdził, iż: "Jeżeli efektem wydatku jest obrazując "występujący od razu po sobie - bez pośredników" (bez jakiegoś innego, dodatkowego etapu) osiągnięty przychód, to związek ten określić należy jako bezpośredni. Tak właśnie dzieje się, zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie, gdyż możliwość otrzymania bonusu z logicznego punktu widzenia i uwzględniając zasady doświadczenia życiowego ma wpływ, co zresztą sama strona przyznaje, na decyzję o zakupie towarów u Spółki, czyli wprost na osiągnięcie przez nią przychodu. Co więcej nie można wykluczyć, że gdyby nie fakt wypłacania kontrahentom przez Spółkę bonusów, ci mogliby ograniczyć lub zaprzestać z nią współpracy."

Z kolei, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w prawomocnym wyroku z dnia 11 marca 2009 r. (sygn. akt I SA/Bk 580/08) orzekł, że: "Zgodzić się należy z pełnomocnikiem skarżącej Spółki, iż bonusy (premie), wypłacane przez Spółkę jej kontrahentom są kosztami bezpośrednio związanymi z osiąganymi przez Spółkę przychodami. Wielkość przedmiotowych bonusów (premii) jest wprost uzależniona od wielkości obrotu skarżącej Spółki w danym okresie (miesiącu, kwartale, roku). Jednak owa bezpośredniość nie wynika tylko z przyjętej przez Spółkę metody naliczania tych bonusów (premii). Podkreślić należy, na co zwrócił uwagę autor skargi, iż wypłacane bonusy z tytułu zrealizowania określonych obrotów mają wpływ na sam fakt osiągania tych przychodów. Przecież Spółka wypłacała przedmiotowe premie i bonusy za konkretną sprzedaż, jaka została na jej rzecz zrealizowana. Jest to wydatek bezpośrednio wiążący się z konkretnym przychodem i zrealizowanym już przez Spółkę. Przyjąć zatem należy, że związek wypłacanego bonusu (premii): za dany okres ma charakter bezpośredni a nie pośredni."

Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-370/11 -3/JC) stwierdził, że: "Premie pieniężne mają na celu zachęcenie kontrahentów do intensyfikacji dokonywanych zakupów w okresie rozliczeniowym jak również do terminowej zapłaty należności Premie pieniężne (bonusy) wypłacane w korelacji z poziomem zakupów towarów zrealizowanym przez danego klienta Spółki, stanowią zachętę do maksymalizacji zakupów realizowanych przez beneficjentów tych premii (bonusów) i mają wpływ nie tylko na wysokość generowanych przychodów, ale również na sam fakt ich osiągania. Mając na uwadze powyższe, uznać należy, iż wydatki związane z wypłaceniem pucz Spółkę premii pieniężnych (bonusów) związane są bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Wielkość bonusów jest bowiem, jak wskazuje Spółka wprost proporcjonalna do określonego pułapu obrotów, którego wysokość uzależniona jest od dostaw dokonywanych na rzecz kontrahentów w danym okresie (miesiącu, kwartale, roku)".

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również inne interpretacje indywidualne organów podatkowych:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 marca 2010 r. (sygn. IPPB5/423-370/11-3/JC),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 czerwca 2011 r. (sygn. ILPB3/423-109/11-2/KS),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 kwietnia 201 2 r. (sygn. ITPB3/423-18a/1 2/AW).

Podsumowując, biorąc pod uwagę powyższe okoliczności natury faktycznej oraz prawnej jak również z uwagi na sposób kalkulacji Premii/Bonusów, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż koszty tych Premii/Bonusów mają bezpośredni związek z konkretnymi przychodami osiągniętymi przez Spółkę ze sprzedaży Produktów danemu kontrahentowi - beneficjentowi premii pieniężnej. W związku z tym, Premie/Bonusy, jako koszty bezpośrednio związane z przychodami, powinny być rozpoznane przez Spółkę jako koszty podatkowe w roku, w którym osiągnięto odpowiadające im przychody. Sposób rozliczenia tych kosztów powinien więc być dokonywany zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b-4c Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.