IPPB3/423-432/14-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu 14 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia - jest prawidłowe.

W dniu 14 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym - kapitałową spółką prawa handlowego (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością). Wnioskodawca posiada w chwili obecnej dwóch wspólników. W przyszłości, w wyniku połączenia z innym podmiotem - również polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - niewykluczone, że wspólnikami Spółki staną się nowi udziałowcy (dalej: "Nowi Wspólnicy").

Możliwe, że udziały tych Nowych Wspólników zostaną przez nich zbyte na rzecz Wnioskodawcy w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia zgodnie Z art. 199 § 1-3 k.s.h.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z nabyciem udziałów własnych przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia zgodnie z art. 199 § 1-3 k.s.h. po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód w podatku CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie udziałów własnych przez Spółkę w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia nie będzie skutkować powstaniem przychodu w podatku CIT po stronie Spółki.

Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczona odpowiedzialnością reguluje art. 199 k.s.h. Zgodnie z art. 199 § 1 zd. 2 k.s.h. udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne).

Stosownie do treści art. 199 § 2 zd. 1 k.s.h. umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Art. 199 § 3 k.s.h. dopuszcza jednakże sytuację, w której za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy. nabycie udziałów własnych, w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) beż wynagrodzenia nie będzie skutkować powstaniem przychodu w podatku CIT po stronie Spółki.

W treści art. 12 ust. 1 Ustawy CIT, zawierającym wykaz zdarzeń uznanych za przychody podatkowe, ustawodawca nie wymienia wśród zdarzeń powodujących powstanie przychodów nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia.

Katalog wynikający z art. 12 ust. I Ustawy CIT jest wprawdzie katalogiem otwartym. Jednak, jak wskazuje się w praktyce z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jako źródłem dochodu-jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Spółka w wyniku nabycia własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia wspólnikom, nie osiąga korzyści ekonomicznych skutkujących Powstaniem u niej przychodu. Nie można również przyjąć, że chodzi tutaj o uzyskanie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, ani też o umorzeniu zobowiązania (art. 12 ust. 1 pkt 3 Ustawy CIT), ponieważ nabycie udziałów własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia nie jest równoznaczne z umorzeniem zobowiązania, z tego względu, iż nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia nie rodzi po stronie Spółki żadnego zobowiązania. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że po stronie Spółki nie wystąpi przysporzenie majątkowe, a zatem w wyniku umorzenia bez wynagrodzenia udziałów własnych nabytych w tym celu od Wspólnika, nie powstanie w Spółce przychód w rozumieniu Ustawy CIT. Należy nadmienić, iż zgodnie z przepisami Ustawy CIT warunkiem koniecznym dla osiągnięcia przychodu jest uzyskanie definitywnego przysporzenia majątkowego, a transakcja nabycia udziałów w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia, przeprowadzona stosownie do uregulowań k.s.h. nie skutkuje dla podmiotu dokonującego takiego nabycia przyrostem aktywów (zmniejszeniem zobowiązań), tym samym, należy stwierdzić, że operacja ta nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przez podatnika przychodu podatkowego w podatku CIT. W konsekwencji, gdy określonej kategorii nie można, zgodnie z przepisami Ustawy CIT, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT. To samo dotyczy transakcji, która nie skutkuje definitywnym zwiększeniem majątku podatnika (lub zmniejszeniem jego istniejących zobowiązań) - w takiej sytuacji nie powstaje przychód w rozumieniu przepisów Ustawy CIT.

W świetle powyższego, nabycie udziałów" własnych celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia nie stanowi przychodu w podatku CIT dla Spółki, co oznacza, iż czynność ta nie rodzi skutków podatkowych dla Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych - np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2011 r. (znak IPPB3/423-95/11-6/JB), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2013 r. (znak IBPBI/2/423-681/13/BG) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 lutego 2014 r. (znak ITPB4/423-159/13/AM).

Należy ponadto wskazać, iż pomimo faktu, że w momencie nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, pomiędzy Wnioskodawcą a Nowymi Wspólnikami będą zachodziły relacje. o których mowa w art. 11 ust. 4 Ustawy CIT, to do tej transakcji nie będzie miał zastosowania przepis art. 11 ust. 1 ustawy CIT.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 stawy CIT, jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględniania warunków wynikających z tych powiązań.

Instytucja nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia została przewidziana wprost w przepisach k.s.h. Z przyczyn oczywistych, skorzystać z niej mogą jedynie podmioty powiązane kapitałowo (trzeba być wspólnikiem Spółki, aby po pierwsze posiadać jej udziały, a po drugie podlegać procedurze ich umorzenia). W odniesieniu do nabycia udziałów własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia nie można zatem mówić o warunkach rynkowych, bowiem taka transakcja jest możliwa na gruncie k.s.h. wyłącznie między Spółką, a jej wspólnikiem, tj. brak jest porównywalnej transakcji rynkowej, której mogłyby dokonać między sobą podmioty niepowiązane. Z kolei każdy inny wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w oparciu o art. 199 § 3 k.s.h. może podobnie jak Wnioskodawca - zgodzić się na nabycie swoich udziałów w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia. Praktyka pokazuje, iż nabycie udziałów własnych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia w trybie art. 199 § 1-3 k.s.h. jest instytucją prawa handlowego często stosowaną. Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy nie powinien znajdować do niej zastosowania także art. 11 Ustawy CIT.

Do transakcji nabycia udziałów w celu ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) bez wynagrodzenia nie będzie miał zastosowania również art. 14 ust. 1 Ustawy CIT, wedle którego przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy łub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Jak wskazano powyżej nabycie udziałów własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia nie jest przedmiotem standardowego obrotu handlowego, nie można zatem mówić w odniesieniu to tej transakcji o warunkach rynkowych.

Dodatkowo należy wskazać, że art. 14 ust. 1 Ustawy CIT posługuje się pojęciem "ceny", a art. 199 § 3 k.s.h., będący podstawą prawną umorzenia bez wynagrodzenia mówi natomiast o "wynagrodzeniu". Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w piśnie z dnia 18 lutego 2003 r. (znak LK-399/LM/BG/2003): "w przypadku, określonego w art. 199 k.s.h. nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z "ceną". Art. 14 Ustawy CIT nie może zatem znajdować zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe stanowisko potwierdzono w licznych interpretacjach zarówno w odniesieniu do przepisów Ustawy CIT, jak i do analogicznych przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1992 r. o podatki) dochodowym od osób fizycznych. Między innymi potwierdził je: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2009 r. (znak ILPB3/423-692/09-2/AO), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z dnia 23 lipca 2010 r. (znak IPPB3/423-272/10-2/PD), z dnia 17 listopada 2009 r. (znak IPPB2/415-53I/09-2/MG) oraz z dnia 12 maja 2011 r. (znak IPPB3/423-95/11-6/JB), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2012 r. (znak ITPB3/423- 82/12/DK), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2013 r. (znak IPTPB3/423-106/13-2/IR) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2013 r. (znak IPPB3/423-535/13-2/AM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.