IPPB3/423-428/10-2/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2010 r. (data wpływu 21 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu kwalifikowania miesięcznych i rocznych płatności z tytułu opłaty licencyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu kwalifikowania miesięcznych i rocznych płatności z tytułu opłaty licencyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej rozważa zakup oprogramowania informatycznego. Oprogramowanie zostanie udostępnione Spółce przez niepowiązaną firmę informatyczną z siedzibą w Szwecji. Spółka otrzyma prawo do korzystania z Oprogramowania, z możliwością udzielania sublicencji na korzystanie z oprogramowania podmiotom trzecim. W związku z nowelizacją ustawy o doradztwie podatkowym, Spółka rozważa rozszerzenie działalności gospodarczą prowadzonej w Polsce o dystrybucję Oprogramowania oraz o świadczenie usług opieki technicznej dla końcowych użytkowników Oprogramowania, które to działania będą zlecane przez Spółkę zewnętrznym wykonawcom. Alternatywnie, Spółka może utworzyć oddział, którego przedmiotem działalności będzie dystrybucja Oprogramowania.

Udostępnienie Spółce przez szwedzkiego dostawcę Oprogramowania będzie dokonane na podstawie Umowy na sublicencjonowanie i promowanie Oprogramowania (dalej: Umowa").

Przedmiot Umowy

W ramach Umowy Spółka uzyska wraz z prawem do sublicencjonowania Oprogramowania także prawo do korzystania z własności intelektualnej dotyczącej Oprogramowania. Przedmiotowe własności intelektualne (dalej: Własności Intelektualne") stanowią znak towarowy, prawa autorskie, patenty, instrukcje obsługi, itp.

Na mocy Umowy, Spółka będzie uprawniona do wykonywania czynności w zakresie:

* dystrybucji oprogramowania do użytkowników końcowych poprzez sublicencjonowanie Oprogramowania,

* wykorzystywania, modyfikowania i kopiowania Oprogramowania

* świadczenia usług opieki technicznej dla końcowych użytkowników Oprogramowania z wykorzystaniem Własności Intelektualnych,

* rozwijania nowych funkcji Oprogramowania w celu przystosowania do wymagań i potrzeb użytkowników końcowych.

Wynagrodzenie płacone przez Spółkę dostawcy Oprogramowania w postaci opłaty licencyjnej

Zgodnie z Umową, wynagrodzenie z tytułu udostępnienia prawa do Oprogramowania wraz z Własnościami intelektualnymi będzie uiszczane przez Spółkę na rzecz szwedzkiego dostawcy Oprogramowania w postaci opłaty licencyjnej (dalej: "Opłata licencyjna").

Opłata licencyjna skalkulowana będzie przez szwedzkiego dostawcę Oprogramowania przy zachowaniu warunków rynkowych (zgodnie z zasadą arm"s length), który w tym celu zamierza dokonać wyboru jednej z metod wyceny określonych w art. 11 Ustawy CIT. Poziom Opłaty licencyjnej zostanie ustalony w oparciu o wyniki analizy ekonomicznej przygotowanej w sposób profesjonalny przez niezależnego doradcę.

Mechanizm kalkulacji Opłaty licencyjnej

Mechanizm kalkulacji wysokości Opłaty licencyjnej przewiduje, iż Opłata licencyjna będzie obliczana jako różnica pomiędzy:

* dochodem obliczonym jako kwota przychodów operacyjnych osiąganych przez Spółkę z tytułu dystrybucji Oprogramowania i świadczenia usług w zakresie opieki technicznej dla końcowych użytkowników Oprogramowania, pomniejszona o koszty operacyjne ponoszone przez Spółkę w związku z prowadzeniem tej działalności, a

* kwotą marży operacyjnej stanowiącą iloczyn:

Zasady rozliczeń Opłaty licencyjnej

Wynagrodzenie wynikające z zawartej Umowy będzie rozliczane w okresach miesięcznych.

Kwota należnej Opłaty licencyjnej będzie rozliczana w ujęciu narastającym w kolejnych miesiącach, od stycznia do grudnia danego roku podatkowego. Na przykład: saldo Opłaty licencyjnej należnej za maj będzie skorygowane o saldo ustalone dla kwietnia, tak iż majowa faktura będzie uwzględniała kwoty dotychczas rozliczone w poprzednich okresach opiewała na kwoty wynikowo pozostające do zapłaty lub należne Spółce w bieżącym okresie (tekst jedn.: w maju). Spółka będzie otrzymywać od dostawcy faktury lub noty kredytowe z tytułu Opłaty licencyjnej w sposób następujący:

* w przypadku, gdy obliczona według opisanego wyżej mechanizmu kalkulacji kwota miesięcznej Opłaty licencyjnej będzie większa od zera - wówczas (z uwzględnieniem salda rozliczeń za poprzednie miesiące roku) Spółka otrzyma od dostawcy fakturę obciążającą z tytułu Opłaty licencyjnej;

* w przypadku, gdy obliczona według opisanego powyżej mechanizmu kalkulacji kwota miesięcznej Opłaty licencyjnej będzie mniejsza od zera wówczas (z uwzględnieniem salda rozliczeń za poprzednie miesiące roku) Spółka nie otrzymuje faktury obciążającej lecz notę kredytową (tekst jedn.: uznanie płatnością na kwotę ujemnej wartości Opłaty licencyjnej) w wysokości umożliwiającej zrealizowanie marży operacyjnej na poziomie rynkowym (tekst jedn.: w wysokości wynikającej z analizy ekonomicznej).

W ciągu roku, w zależności od rzeczywistego kształtowania się parametrów tworzących mechanizm kalkulacji Opłaty licencyjnej, Spółka będzie odpowiednio: albo obciążana przez dostawcę na podstawie faktur, albo jej rachunek będzie uznawany kwotami potwierdzonymi przez noty kredytowe.

Rozliczenie płatności po zakończeniu roku

Po zakończeniu każdego roku obrotowego i po wstępnym zamknięciu ksiąg przez Spółkę, w terminie do końca pierwszego kwartału następnego roku podatkowego, przeprowadzana jest weryfikacja rozliczeń Opłaty licencyjne) za zakończony rok. Polega ona na obliczeniu Opłaty licencyjnej należnej za zakończony rok obrachunkowy, według ustalonego wzoru, na podstawie danych "zamykanego" sprawozdania finansowego Spółki.

Jeżeli po zakończeniu roku podatkowego okaże się, iż marża operacyjna osiągnięta przez Spółkę z działalności dystrybucyjnej wykonywanej w tym roku, odbiega od rynkowego poziomu marży ustalonej w oparciu o rezultaty analizy ekonomicznej, wówczas Spółka odpowiednio otrzymuje od dostawcy na kwotę takiej różnicy fakturę obciążającą lub notę kredytową w ramach wyrównania rozliczeń Opłaty licencyjnej za zakończony rok podatkowy.

W związku z powyższym powstaje pytanie:

Jak w świetle przepisów ustawy CIT w sposób poprawny Spółka ma kwalifikować miesięczne i całoroczne płatności z tytułu Opłaty licencyjnej dokumentowane fakturami VAT oraz w jaki sposób kwalifikować noty kredytowe, które przyznają Spółce korzyści.

Opłaty licencyjne będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Spółki. Wniosek taki wypływa z interpretacji przepisu art. 16g ust. 14 Ustawy CIT. Przepis ten odnosi się do zasad ustalania wartości początkowej, m.in. licencji. Jednakże na zasadzie wnioskowania a contrario z tego przepisu można wywieść, iż opłaty licencyjne kalkulowane jako procent od obrotu są, bezpośrednio kosztem uzyskania przychodu i nie powiększają wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej. Zgodnie z ww. przepisem wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Mechanizm ustalenia Opłaty licencyjnej zakłada, iż wysokość opłaty będzie obliczana jako różnica pomiędzy:

dochodem równym kwocie przychodów operacyjnych osiąganych przez Spółkę z tytułu dystrybucji Oprogramowania i świadczenia usług w zakresie opieki technicznej dla użytkowników końcowych Oprogramowania, pomniejszonym o koszty operacyjne ponoszone przez Spółkę w związku z prowadzeniem tej działalności, a kwotą marży operacyjnej stanowiącą iloczyn: współczynnika marży operacyjnej (w%) ustalonego zgodnie z zasadą arm"s length na podstawie wyników analizy ekonomicznej oraz wysokości przychodów operacyjnych osiąganych przez Spółkę z tytułu dystrybucji Oprogramowania i świadczenia usług w zakresie opieki technicznej dla użytkowników końcowych Oprogramowania.

Tym samym należy stwierdzić, iż okresowe opłaty licencyjne będą stanowiły koszty uzyskania przychodu. W przypadku, gdy obliczona według opisanego powyżej mechanizmu kalkulacji kwota miesięcznej Opłaty licencyjnej będzie mniejsza od zera, wówczas (z uwzględnieniem salda rozliczeń za poprzednie miesiące roku) Spółka nie otrzymuje faktury obciążającej, lecz notę kredytową (tekst jedn.: uznanie płatnością na kwotę ujemnej wartości Opłaty licencyjnej) w wysokości umożliwiającej zrealizowanie marży operacyjnej na poziomie rynkowym (tekst jedn.: w wysokości wynikającej z analizy ekonomicznej).

Odnośnie noty kredytowej, nota kredytowa powinna być traktowana jako:

Niniejsza interpretacja dotyczy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydana odrębna interpretacja.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.