IPPB3/423-327/10-4/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2010 r. (data wpływu 21 maja 2010 r.), uzupełnionym na wezwanie organu z dnia 13 lipca 2010 r. odpisem z KRS (data wpływu - 28 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych po stronie Spółki dokonującej wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały w postaci udziałów w innej spółce - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 maja 2001 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka należy do międzynarodowej grupy prowadzącej działalność w sektorze aktywnych i pasywnych systemów bezpieczeństwa dla przemysłu motoryzacyjnego.!00% udziałów w Spółce posiada spółka matka. Natomiast Wnioskodawca jest 100% udziałowcem w Spółce córce.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z uprawnienia wskazanego w art. 199 § 1 oraz § 2 Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.), tzn. dokonać nabycia części własnych udziałów celem ich umorzenia za zgodą wspólnika i za wynagrodzeniem (tzw. "umorzenie dobrowolne"). Umowa Spółki przewiduje możliwość nabycia własnych udziałów w celu umorzenia. Umorzenie udziałów nastąpi na podstawie uchwały Zgromadzenia Wspólników o umorzeniu udziałów i obniżeniu kapitału zakładowego.

Planowane nabycie własnych udziałów nastąpi od spółki matki z siedzibą w Holandii.

Wynagrodzeniem spółki matki z tytułu umorzenia części udziałów Wnioskodawcy będą udziały posiadane przez Wnioskodawcę w spółce córce. Wartość wynagrodzenia zostanie ustalona na poziomie wartości rynkowej umarzanych udziałów.

Umorzenie udziałów będzie wymagać obniżenia kapitału zakładowego.

W związku z powyższym zadano pytania:

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej CIT) z tytułu wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały w formie udziałów w spółce córce.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie jest zobowiązany do rozpoznania przychodu w podatku CIT z tytułu wypłaty na rzecz spółki matki wynagrodzenia za umarzane udziały w formie udziałów w spółce córce.

Prawny charakter czynności umorzenia udziałów

Zgodnie z art. 199 § 1 k.s.h. udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze jego nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Z mocy art. 199 § 5 k.s.h. umorzenie udziału może wymagać obniżenia kapitału zakładowego, bądź też następuje z czystego zysku spółki. Z kolei, w myśl § 7 art. 199 k.s.h. w przypadku, gdy umorzenie udziałów wymaga obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Nabycie udziałów w celu ich umorzenia jest szczególnym rodzajem czynności prawnej uregulowanej przez przepisy k.s.h., do której nie stosuje się przepisów Kodeksu cywilnego. W zakresie charakteru czynności umorzenia akcji stanowisko podatnika potwierdził w pełnym zakresie Minister Finansów w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2008 r. (sygn. lP-PB3-423-552/07-4/AG): "W świetle postanowień k.s.h., nabycie akcji w celu ich umorzenia jest szczególnym rodzajem czynności prawnej. Źródłem nabycia i tytułem do uzyskania wynagrodzenia przez akcjonariusza nie jest umowa cywilnoprawna, ale uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy (akt o charakterze właścicielskim) w oparciu o odpowiednie zapisy statutu Spółki. Jest to czynność wyraźnie uregulowana w k.s.h. i nie mają do niej zastosowania przepisy ustawy z 18 maja 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) dotyczące sprzedaży lub zamiany. Celem umorzenia akcji nie jest bowiem zbycie dóbr (co jest charakterystyczne dla form zbycia określonych w ustawie - k.c.) a kształtowanie struktury właścicielskiej spółki."

Zasadą jest, że - zgodnie z art. 199 § 2 k.s.h. -umorzeniu udziału towarzyszy wypłacenie wspólnikowi wynagrodzenia.

Na gruncie k.s.h. (ani też Ustawy o CIT) nie ma żadnych przeszkód, aby wynagrodzenie wspólnika z tytułu nabycia od niego udziałów w celu umorzenia przyjęło formę niepieniężną, np. poprzez wydanie aktywów należących do podmiotu umarzającego własne udziały (tu: wydania udziałów w spółce córce). Takie stanowisko jest w pełni akceptowane w doktrynie prawnej i praktyce na gruncie k.s.h.

Zastosowanie niepieniężnej formy wynagrodzenia udziałowca nie powoduje zmiany charakteru operacji umorzenia tzn. wydanie aktywów tytułem wynagrodzenia za umarzane udziały nie stanowi odrębnej transakcji, gdyż jest jedynie realizacją obowiązku wynikającego z umorzenia udziałów jako tytułu prawnego. Otrzymane wynagrodzenie przez udziałowca jest bowiem jego prawem stanowiącym pochodną praw majątkowych inkorporowanych w udziałach, które są unicestwiane.

Wypłata udziałowcowi wynagrodzenia z tytułu nabycia od niego udziałów w celu umorzenia jest zatem jedynie technicznym elementem czynności prawnej, która ma na celu unicestwienie udziałów (akcji) spółki.

Ekonomiczny charakter umorzenia udziałów

Umorzenie udziałów w swej ekonomicznej treści można porównać do procesu likwidacji spółki w zakresie umarzanych udziałów. W ramach likwidacji spółki dokonuje się operacji umorzenia wszystkich udziałów. Czynność umorzenia udziałów nie jest niczym innym jak likwidacją spółki w części inkorporowanej w umarzanych udziałach.

Z ekonomicznego punktu widzenia wypłacane wynagrodzenie w ramach umorzenia udziałów jest elementem odszkodowawczym, rekompensującym umorzone udziały dotychczasowemu udziałowcowi. Z tytułu wydania udziałów jako wynagrodzenia za umorzone udziały nie dochodzi do powstania realnego przysporzenia po stronie spółki umarzającej własne udziały, gdyż nie nastąpi zwiększenie jej aktywów. W omawianej sytuacji dojdzie wręcz do zmniejszenia aktywów Wnioskodawcy przy równoczesnym zmniejszeniu kapitału zakładowego.

Brak realnego przysporzenia po stronie podatnika umarzającego akcje własne potwierdził Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 30 stycznia 2007 r., nr 1472/ROP1/423-387/06/AJ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-1116/09/AM).

Treść przepisów ustawy o CIT

Ustawa o CIT nie zawiera przepisu, który wskazywałby na powstanie przychodu po stronie podatnika wypłacającego wynagrodzenie na rzecz udziałowca (akcjonariusza) z tytułu umorzenia udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a zgodnie z pkt 2 tego przepisu m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie rzeczy lub praw. Z kolei na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie.

W konsekwencji, opodatkowaniu podlegają przesunięcia majątkowe pomiędzy podatnikami, które spełniają łącznie dwie cechy:

Jak potwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu w postanowieniu z dnia 18 maja 2006 r. (sygn. PD1/423-2/06)"ponieważ źródła przychodów nie zostały w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych szczegółowo wymienione, w praktyce, ze "źródłem przychodu" mamy do czynienia, gdy podmioty osiągają przychody wymienione w art. 10, 12-14 cyt. ustawy. Definiując zatem pojęcie przychodu należy wskazać, że przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć aktywa. Przychodem w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać. Z zasady więc przychodem będą pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności osoby prawnej." Jednocześnie zasady opodatkowania instytucji umorzenia udziałów zostały uregulowane w art. 10 ustawy CIT. Przepis ten klasyfikuje umorzenie udziałów jako zdarzenie będące źródłem przychodu z udziału w zysk osób prawnych, tzn. udziałowca (tutaj: spółka matka) spółki, której udziały są umarzane (tutaj: Wnioskodawca). Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także: 1) dochód z umorzenia udziałów (akcji), 2) dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji). Regulacje art. 19 ust. 1 ustawy o CIT znajdują jednak zastosowanie jedynie do udziałowca spółki, której udziały są umarzane (tu: spółka matka), natomiast nie mają one zastosowania do spółki, której udziały są umarzane (tu. Wnioskodawca).

Wynagrodzenie za umorzenie udziałów na gruncie ustawy CIT

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, żadna z dwóch przesłanek nie jest spełniona (a aby w niniejszych okolicznościach w ogóle mówić o przychodzie opodatkowanym, to obie zesłanki musiałyby być spełnione łącznie). Oznacza to, że wypłata wynagrodzenia za umorzenie udziałów nie będzie podlegać po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu CIT, gdyż takie przesunięcie majątkowe:

* nie powoduje po stronie Wnioskodawcy żadnego przysporzenia majątkowego oraz

* nie stanowi żadnej z form odpłatnego zbycia.

Jak już zostało zaznaczone, przeniesienie praw majątkowych tytułem wynagrodzenia za umarzane udziały (przeniesienie przez Wnioskodawcę na spółkę matkę udziałów w spółce córce) nie stanowi odrębnej transakcji, a jest jedynie częścią procedury umorzenia udziałów uregulowanej w art. 199 Ks.h. i stanowi realizację obowiązku wynikającego z umorzenia udziałów jako tytułu prawnego.

W związku z powyższym, wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów w postaci udziałów spółki nie może być zrównana z czynnością odpłatnego zbycia, o której mówi art. 14 ustawy o CIT i tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych.

a) Na fakt, iż po stronie Wnioskodawcy nie powstaje przychód podatkowy wskazuje przede wszystkim ekonomiczny wynik transakcji umorzenia udziałów. Jak już zaznaczono, w wyniku przeprowadzenia planowanej transakcji umorzenia udziałów nie dojdzie do realnego przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy, a dojdzie wręcz do zmniejszenia jego aktywów. Jak bowiem podkreśla się w doktrynie i orzecznictwie: " (...) do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika" (wyrok NSA z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 3382/02).

Ponadto, czynność umorzenia udziałów (akcji) nie jest niczym innym, jak likwidacją spółki w części inkorporowanej w umarzanych udziałach (akcjach). Jeżeli więc nie ma wątpliwości co do tego, iż przy likwidacji spółki nie dochodzi do powstania przychodu po stronie spółki likwidowanej w związku z wydaniem majątku udziałowcom w wyniku likwidacji, to analogicznie taka czynność nie powinna powodować powstania przychodu po stronie spółki, w przypadku której tylko część udziałów podlega umarzeniu.

Jak bowiem stwierdził Minister Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2009 r., nr ILPB3/423-322/09-3/KS): " (...) nabycie przez spółkę własnych udziałów celem ich umorzenia za wynagrodzeniem, nie powoduje powstania przychodu w tej Spółce. Spółka bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskała i nie nastąpiło po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe (spółka otrzymuje udziały by je umorzyć)";

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2008 r. (nr IP-PB3-423-341/07-2/JB "Reasumując, Spółka dokonując przeniesienia akcji na czterech wspólników jako część wynagrodzenia za ich umorzone udziały nie osiągnie przychodu. Przychód w wysokości wartości przeniesionych akcji osiągną wspólnicy, których udziały zostaną umorzone. Ta sama wartość majątkowa, czyli akcje nie może stanowić kwoty przychodu dla dwóch różnych podatników - dla Spółki z jednej strony w podatku dochodowym od osób prawnych i z drugiej strony dla wspólników, których udziały maja być umorzone w podatku dochodowym od osób fizycznych".

Podobnie wypowiedział się również m.in. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Elblągu w postanowieniu z dnia 18 maja 2006 r. (sygn. PD1/423-2/06), w którym stwierdził, że wydanie majątku przez spółdzielnię w toku jej likwidacji na rzecz jej członków nie może spowodować powstania przychodu po stronie tej spółdzielni. W opinii organu o powstaniu przychodu można mówić jedynie w sytuacji, gdy dana wartość wchodząc do majątku podatnika może trwale powiększyć jego aktywa.

Skoro więc w wyniku czynności umorzenia udziałów nie dojdzie do uzyskania korzyści ekonomicznej przez Wnioskodawcę, to nie ma też racjonalnej podstawy, żeby transakcja ta miała podlegać opodatkowaniu, jako, że nie generuje ona po stronie Wnioskodawcy żadnego przychodu (w tym przychodu opodatkowanego). Jedynym przychodem, jaki może powstać w wyniku takiej transakcji jest potencjalny przychód udziałowca, który dokonuje "wycofania ze spółki" swoich kapitałów powiększonych o ewentualne zyski wypracowane przez spółkę (ta sytuacja pozostaje jednak poza zakresem niniejszego wniosku).

W świetle powyższego, w zdarzeniu przyszłym, będącym przedmiotem niniejszego wniosku nie będzie ekonomicznych podstaw do rozpoznania i opodatkowania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

b) Odpłatne zbycie, o którym mowa w art. 14 ustawy o CIT może być dokonane potencjalnie w formie sprzedaży lub zamiany.

Jak wynika z wcześniejszych uwag, czynność umorzenia udziałów (akcji) nie stanowi czynności odpłatnego zbycia, a w szczególności nie jest to ani sprzedaż ani zamiana rzeczy lub praw. Jak bowiem podkreślił Minister Finansów w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2008 r., sygn. IP-PB3-423-552/07-4/AG):

"Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, wydawanych na indywidualne wnioski podatników, które dotyczą braku obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku wydania określonych aktywów (np. środków trwałych, akcji) tytułem wynagrodzenia za umorzenie akcji. W pismach tych organy podatkowe stoją na stanowisku, że tego rodzaju wydanie nie stanowi sprzedaży (zamiany) aktywów, gdyż inne jest źródło i tytuł prawny takiej operacji."

Przykładem interpretacji potwierdzających, że umorzenie udziałów jest inną czynnością niż sprzedaż lub zamiana występujące na gruncie Kodeksu cywilnego (lub też inną formą odpłatnego zbycia) są np.:

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 stycznia 2008 r., (sygn. IBPB2/436- 36/07/HS/KAN-1295/10/07);

* Interpretacja Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 5 stycznia 2006 r. (sygn. PMO/436- 20/05/UM/1390);

* Interpretacja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 26 września 2005 r. (sygn. PO 415-9/2005).

Interpretacje organów podatkowych

Czynności analogiczne do planowanego przez Wnioskodawcę umorzenia udziałów własnych były już w przeszłości przedmiotem analizy organów podatkowych. W przypadkach tych organy podatkowe prezentują stanowisko analogiczne do stanowiska Wnioskodawcy. Fakt braku powstania przychodu po stronie spółki umarzającej swoje udziały (akcje) w zamian za wynagrodzenie niepieniężne został potwierdzony w indywidualnych interpretacjach wydanych przez Ministra Finansów. Tytułem przykładu

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-149/09-2/JB), w której Dyrektor potwierdził, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu zbycia akcji w celu umorzenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-341/07-2/JB), w której Dyrektor potwierdził stanowisko podatnika, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów w formie akcji spółki zależnej nie rodzi obowiązku podatkowego w CIT po stronie spółki wypłacającej to wynagrodzenie;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie z dnia 10 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-552/07-4/AG), w której Dyrektor potwierdził stanowisko podatnika, iż wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji w formie wartości niematerialnych i prawnych nie rodzi obowiązku podatkowego w CIT po stronie spółki wypłacającej to wynagrodzenie;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia z 16 grudnia 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-1116/09/AM), w której Dyrektor potwierdził stanowisko podatnika, że wypłata wynagrodzenia w postaci udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w spółkach zależnych z tytułu nabycia własnych udziałów celem ich umorzenia nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie wypłacającego wynagrodzenie (analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia z 17 grudnia 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-1117/09/AM w odniesieniu do umorzenia akcji);

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 lipca 2009 r., nr ILPB3/423-322/09-3/KS), w której Dyrektor potwierdził, że nabycie przez spółkę własnych udziałów celem ich umorzenia za wynagrodzeniem, nie powoduje powstania przychodu w tej spółce;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423- 586/08-3/HS), w której Dyrektor potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym Spółka nie jest zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu wypłaty na rzecz innej spółki wynagrodzenia za umarzane akcje w formie udziałów spółek zależnych;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 października 2008 r. (sygn. IBPB3/423-725/08/AP) w której Dyrektor potwierdził stanowisko podatnika dotyczące braku opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nabycia części własnych akcji celem ich umorzenia za wynagrodzenie w postaci udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w spółkach zależnych;

* Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2006 r. (sygn. 1401/BP-I/4230Z-111/O6/TS), w której Dyrektor potwierdził, iż wypłata dywidendy (przychodu analogicznego do wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia) w formie akcji spółki zależnej nie rodzi obowiązku podatkowego w CIT po stronie spółki wypłacającej tą dywidendę.

Podobne stanowisko było prezentowane w postanowieniach organów podatkowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje na: postanowienie z dnia 5 stycznia 2006 r., Nr PMO/436 -20/05/UM/1390 w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego, postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Katowicach z dnia 26 września 2005 r., Nr PO 415-9/2005, postanowienie Naczelnika Urząd Skarbowy w Elblągu z dnia 18 maja 2006 r., Nr PDI/423-2/06, postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 30 stycznia 2007 r., Nr 1472/ROP1/423-3871/06/AJ.

Reasumując, wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz spółki matki wynagrodzenia w formie udziałów w spółce zależnej (spółce córce) z tytułu umarzanych udziałów nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku rozpoznania przychodu w podatku CIT, gdyż:

* umorzenie udziałów nie będzie kwalifikowane jako przychód opodatkowany z uwagi na fakt, że nie spowoduje trwałego przysporzenia majątkowego Wnioskodawcy, a wręcz przeciwnie doprowadzi do zmniejszenia jego aktywów;

* wypłata wynagrodzenia za umorzone udziały nie będzie stanowić odpłatnego zbycia praw majątkowych z uwagi na odmienny charakter umorzenia udziałów własnych (inne źródło i tytuł prawny) od transakcji zbycia (np. sprzedaży, zamiany).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Wstępnie organ podatkowy zauważa, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) określa zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy jest odpłatne zbycie rzeczy lub praw majątkowych.

Przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku o interpretację indywidualną są skutki podatkowe przekazania udziałowcowi Spółki (spółce matce) udziałów w spółce córce jako wynagrodzenia za nabycie przez Spółkę udziałów w celu ich umorzenia.

W ocenie organu podatkowego w sytuacji przekazania udziałów w spółce córce z tytułu wynagrodzenia za nabyte udziały w celu ich umorzenia, po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych na podstawie art. 12 ust. 1 w związku z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy jest przeniesienie własności udziałów na inną spółkę. Powyższa ocena wynika z innego niż Wnioskodawcy rozumienia pojęcia przychodu podatkowego oraz odpłatnego zbycia.

Ustawodawca w art. 12 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje przykładowy wykaz zdarzeń uznanych za przychody w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co do zasady za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie majątkowe podatnika o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 ustawy. Należy jednocześnie zwrócić uwagę, co potwierdza orzecznictwo sądowe, że przychodem podatkowym jest zarówno nabycie rzeczy, prawa czyli zwiększenie aktywów podmiotu gospodarczego, jak i zwolnienie się z obowiązku ciążącego na tym podmiocie czyli zmniejszenie pasywów. Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia.

Przeniesienie własności udziałów należy rozpatrywać w dwóch aspektach:

Ad. I. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - k.s.h. (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - art. 199 § 1-7 udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Może się ono odbyć bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna w szczególności określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Na gruncie kodeksu spółek handlowych nie uregulowano kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. Dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej jak i bezgotówkowej. Podjęcie uchwały o umorzeniu udziału powoduje, że po stronie wspólnika powstaje roszczenie o wypłatę kwot umorzeniowych, a po stronie Spółki powstaje zobowiązanie. Uregulowanie zobowiązania z tytułu wynagrodzenia za nabyte udziały w celu ich umorzenia powoduje wygaśnięcie tego zobowiązania.

Ad. II. Jednocześnie wypłata wynagrodzenia wiąże się z czynnością, która skutkuje przeniesieniem własności udziałów. A to zdaniem organu wypełnia hipotezę art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie mowa o " odpłatnym zbyciu rzeczy lub praw majątkowych". Jak powiedziano wyżej czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia. W ocenie organu Spółka osiąga korzyść majątkową o konkretnym wymiarze. Poprzez wypłatę wynagrodzenia w formie udziałów w spółce córce Wnioskodawca "otrzymuje" ekwiwalent w postaci zmniejszenia się jego zobowiązań. I o ile wypłata wynagrodzenia pieniężnego jest dla Spółki neutralna podatkowo, o tyle w sytuacji przekazania udziałów, która skutkuje przejściem własności tych udziałów ze Spółki na inną spółkę, Spółka uzyskuje w zamian za przekazanie udziałów, korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty wynagrodzenia. Oznacza to, że Spółka uzyskuje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu odpłatnego zbycia składników majątkowych.

W ocenie organu, w pełni uprawnione jest stanowisko, że przeniesienie własności składnika majątkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy traktować na równi z odpłatnym zbyciem tego składnika. Przy czym, należy wskazać, iż pojęcie "zbycie" nie oznacza tylko umowy sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego, w której z jednej strony następuje wydanie rzeczy, a z drugiej zapłata ceny tj. określonej kwoty pieniężnej. Cena nie zawsze musi być wyrażona w pieniądzu. Może również przybrać postać korzyści w postaci zmniejszenia się zobowiązań Spółki, czyli zmniejszenia pasywów.

Uznanie, że Spółka uzyskała przychód w rozumieniu zmniejszenia pasywów czyli zmniejszenia zobowiązań wobec innych podmiotów jest zgodne z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego i sądów wojewódzkich np. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 1 grudnia 2009 r. sygn. akt nr I SA/Po 871/09, wyrok WSA w Gliwicach z 26 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 404/09, wyrok NSA z dnia 20 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1096/07, wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1994 r., SA/Kr 2139/03, wyrok NSA z 6 kwietnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 1101/93, wyrok WSA w Łodzi z dnia 15.07.2009 ISA/Łd 345/09.

Końcowo organ uznaje za chybione porównanie czynności umorzenia udziałów do procesu likwidacji spółki. W przypadku likwidacji spółki i np. przekazaniu udziałowcom składników majątkowych jako udziału w nadwyżce likwidacyjnej, spółka traci byt prawny, przekazując swoje składniki majątkowe nie uzyskuje w zamian żadnej korzyści majątkowej podlegającej opodatkowaniu. Celem zaś umorzenia udziału jest unicestwienie, wygaśnięcie udziału, a co się z tym wiąże - zmniejszenie stanu posiadania danego wspólnika w spółce lub też całkowite jego wycofanie się ze spółki. Umorzenie udziałów powoduje, iż liczba udziałów spółki ulega zmniejszeniu. Spółka nie traci bytu prawnego, a realizując wypłatę wynagrodzenia za nabycie udziałów w celu umorzenia zmniejsza swoje zobowiązania.

Reasumując, należy uznać, że wypłata wynagrodzenia w drodze przeniesienia przez Spółkę własności składników majątkowych, spowoduje po stronie Spółki powstanie przychodu z odpłatnego zbycia praw rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych organ nadmienia, że pytanie Spółki we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczyło skutków wypłaty wynagrodzenia w formie udziałów i do tego odniósł się organ. W części powołanych przez Spółkę interpretacji i rozstrzygnięć organów podatkowych, na poparcie swojego stanowiska o braku przychodu po jej stronie, w sytuacji wypłaty wynagrodzenia niepieniężnego, mowa jest o skutkach umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, które nie jest dokonywane w formie niepieniężnej, co nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji. Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku zarówno interpretacje indywidualne jak i postanowienia organów podatkowych wydane wg procedury obowiązującej przed 1 lipca 2007 r. zapadły w indywidualnych sprawach. Interpretacje indywidualne dotyczą konkretnej sprawy, konkretnego podatnika i nie rozciągają swojego oddziaływania na inne choćby podobne lub zbieżne sprawy.

W zakresie interpretacji wydanych przez organy podatkowe, działające w imieniu Ministra Finansów, od 1 lipca 2007 r., w świetle stanowiska zaprezentowanego w niniejszej interpretacji (jak również innych, wydanych w analogicznych sprawach, np. IPPB3/423-767/09-2/GJ; IPPB3/423-280/09-5/JB; IPPB3/423-293/09-4/GJ), rozstrzygnięcia w nich zawarte, na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej mogą być zmienione przez Ministra Finansów, z uwagi na ich nieprawidłowość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych przekazania udziałów w jednej spółce jako wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały w innej spółce uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.