IPPB3/423-325/12-2/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2012 r. (data wpływu 25 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* skutków podatkowych wniesienia w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) spółki kapitałowej do spółki kapitałowej/spółdzielni mającej siedzibę w Holandii - jest prawidłowe,

* konsekwencji podatkowych zbycia udziałów holenderskiej spółki kapitałowej/spółdzielni - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych wniesienia w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) spółki kapitałowej do spółki kapitałowej/spółdzielni mającej siedzibę w Holandii, a następnie zbycia udziałów holenderskiej spółki kapitałowej/spółdzielni.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest spółką kapitałową prawa polskiego będącą jedną z największych spółek medialnych w Polsce. Spółka należy do międzynarodowej grupy medialnej I ("Grupa I"). Spółka jest członkiem spółdzielni założonej pod prawem holenderskim - D U.A. z siedzibą w Holandii, do której wniosła ponad 90% wkładów. Na moment opisanego zdarzenia przyszłego:

* Spółka będzie posiadać prawa wynikające z uczestnictwa w spółdzielni (udziały) D U.A. ("coöperatie", do której wniosła ponad 90% ogółu wkładów) bądź ponad 90% udziałów w DB.V. ("besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid" odpowiadająca formie prawnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) (dalej: JD") z siedzibą w Holandii o ile nastąpi wcześniej planowane przekształcenie formy prawnej D z C na B.V.

* D oraz Spółka będą łącznie posiadać 100% udziałów (akcji) w I Sp. z o.o. (operator platformy telewizji satelitarnej "n"; dalej: "I ") lub I S.A., o ile nastąpi przekształcenie I ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną.

W związku z planowaną restrukturyzacją biznesową Grupy I, Spółka zamierza wnieść posiadane udziały (akcje) w I (objęte przez Spółkę w zamian za wkład pieniężny rozliczony w drodze umownego potrącenia wierzytelności posiadanych przez Spółkę wobec I z tytułu niespłaconych pożyczek wraz z naliczonymi i/albo skapitalizowanymi odsetkami z zobowiązaniem Spółki wobec I z tytułu pokrycia przez Spółkę wkładem pieniężnym udziałów) do D jako wkład niepieniężny. W ramach transakcji aportu Wnioskodawca obejmie nowoutworzone udziały (w przypadku przekształcenia w B.V.) lub zwiększy udziały (wnosząc nowe wkłady) w D. W wyniku tej transakcji D będzie posiadać 100% udziałów (akcji) w I.

Spółka nie wyklucza w przyszłości odpłatnego zbycia udziałów w D w szczególności poprzez ich sprzedaż.

D podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Holandii (tzn. jako spółdzielnia prawa holenderskiego z siedzibą w Holandii jest rezydentem podatkowym w Holandii zgodnie z przepisami podatkowymi prawa holenderskiego). Na potwierdzenie tej okoliczności D uzyska certyfikat rezydencji wydany przez holenderskie władze podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Ad. 1. Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku wniesienia przez Spółkę, w formie wkładu niepieniężnego, posiadanych udziałów (akcji) w I do D, po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Ad. 2. Zdaniem Spółki, koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w przyszłości udziałów w D objętych w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym należy ustalić zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p.

Ad. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 4d Ustawy o p.d.o.p., jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

* spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

* spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z kolei zgodnie, z art. 12 ust. 11 Ustawy o p.d.o.p. w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

W świetle powołanej powyżej regulacji tzw. transakcja wymiany udziałów (akcji) jest dla jej stron neutralna na gruncie Ustawy o p.d.o.p., tj. nie wiąże się z powstaniem przychodu, zarówno po stronie udziałowca (akcjonariusza) zbywającego udziały, jak i spółki nabywającej te udziały (akcje), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

ii. w przypadku, gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., powinna być podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy o p.d.o.p. lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego; oraz

iii. spółka nabywająca uzyskuje w wyniku transakcji bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane albo spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Referując do przedstawionych wyżej warunków, Spółka wskazuje, że:

* Podmioty (Spółka, I jak i D działające jako C bądź B.V.) biorące udział w opisanej w zdarzeniu prawnym transakcji podlegają w Polsce łub innym państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia. A zatem warunek (i) należy uznać za spełniony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

* Z uwagi na formę prawną w jakiej prowadzona jest działalność D tj. obecnie C a w przypadku przekształcenia formy prawnej - B.V., D jako spółka nabywająca jest podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do Ustawy o p.d.o.p. (dla wyjaśnienia różnica w nazewnictwie D - C a nazewnictwem użytym w załączniku nr 3 do Ustawy - coöperatie ma charakter czysto językowy i wynika z posłużenia się przez ustawodawcę w załączniku liczbą mnoga). A zatem art. 12 ust. 4d Ustawy o p.d.o.p. znajduje do niej zastosowanie a warunek (ii) należy uznać za spełniony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

* W wyniku transakcji opisanej w zdarzeniu przyszłym, D (niezależnie od formy prawnej, w której będzie działać, tj. C bądź B.V.) uzyska 100% udziałów (akcji) w I, które będą odpowiadały 100% praw głosu. Tym samym, D uzyska bezwzględną większość praw głosu w I lub posiadając już bezwzględną większość głosów, zwiększy ilość udziałów (akcji) w I. W konsekwencji, warunek (iii) należy uznać za spełniony w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Reasumując, przesłanki, określone w art. 12 ust. 4d oraz art. 12 ust. 11 Ustawy o p.d.o.p., w przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy uznać za spełnione łącznie. A zatem, zdaniem Spółki, w wyniku wniesienia przez Spółkę, w formie wkładu niepieniężnego, udziałów (akcji) posiadanych w I do D (niezależnie od formy prawnej w której będzie działać, tj. C bądź B.V.), po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Ad. 2.

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów, które powoduje powstanie przychodu do opodatkowania po stronie wspólnika zbywającego udziały, co do zasady, wspólnik ma prawo do uwzględnienia kosztów jego uzyskania. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów zależy m.in. od tego, w jaki sposób zbywane udziały zostały nabyte bądź objęte.

Generalnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8d Ustawy o p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów. Wydatki takie jednak stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalone zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 i art. 15 ust. 1k Ustawy o p.d.o.p. (zdanie drugie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8d cytowanej ustawy).

A zatem Spółka na moment odpłatnego zbycia udziałów w D objętych w drodze opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji wymiany udziałów, będzie miała prawo do ujęcia w rachunku podatkowym kosztów uzyskania tego przychodu w wysokości wydatków na nabycie/objęcie udziałów w I (udziały podlegające wymianie), ustalonych zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 bądź art. 15 ust. 1k Ustawy o p.d.o.p.

I tak zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie łub nabycie udziałów/akcji albo wkładów w spółdzielni, udziałów lub akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e. Tym samym ustawodawca odroczył możliwość zaliczenia wydatków na objęcie/nabycie udziałów/akcji w spółce do kosztów uzyskania przychodu, do momentu odpłatnego zbycia.

Mając na uwadze, że udziały w I (spółka, której udziały są przedmiotem transakcji wymiany udziałów) zostaną objęte przez Spółkę w drodze wniesienia wkładu gotówkowego, zdaniem Spółki na dzień zbycia udziałów w D objętych w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie mieć prawo do ujęcia dla celów podatkowych kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu w wysokości ustalonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 w zw. zad. 16 ust. 1 pkt 8d Ustawy o p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej - w zakresie pytania nr 1, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 2, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej "ustawa o p.d.o.p.")"jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Mając na uwadze fakt, iż stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 wniosku jest prawidłowe, uznać należy, iż do opisanej transakcji znajdą zastosowanie dwa przytoczone wyżej przepisy. W związku z powyższym należy wskazać, iż w sytuacji dokonania przez Spółkę kolejnej transakcji w postaci zbycia udziałów holenderskiej spółdzielni (ewentualnie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w przypadku gdy dojdzie do przekształcenia tego podmiotu), Spółka będzie musiała ustalić na ten moment koszt uzyskania przychodów zgodnie z dyspozycją przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8d. Przepis ten stanowi, iż: "Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (...) wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 8 i art. 15 ust. 1k (...)".

Jako niesporne należy zatem uznać twierdzenie Spółki, zgodnie z którym Spółka na moment odpłatnego zbycia udziałów w D objętych w drodze opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji wymiany udziałów, będzie miała prawo do ujęcia w rachunku podatkowym kosztów uzyskania tego przychodu w wysokości wydatków na nabycie/objęcie udziałów w I (udziały podlegające wymianie), ustalonych zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 bądź art. 15 ust. 1k Ustawy o p.d.o.p. Nie można jednak zgodzić się z dalszym wywodem Spółki, z którego wynika, iż finalnie zastosowanie do ustalenia wysokości kosztów, o których mowa w pytaniu nr 2, znajdzie przepis art. 16 ust. 1 pkt 8. Wnioskodawca nie nabył bowiem udziałów spółki, której udziały są przedmiotem transakcji wymiany udziałów, w drodze wniesienia wkładu gotówkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka objęła udziały I w drodze umownego potrącenia wierzytelności posiadanych przez Spółkę wobec I z tytułu niespłaconych pożyczek wraz z naliczonymi i/albo skapitalizowanymi odsetkami z zobowiązaniem Spółki wobec I z tytułu pokrycia przez Spółkę wkładem pieniężnym udziałów.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.; dalej "k.s.h.") przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej może być wierzytelność, jaką posiada obecny/przyszły wspólnik wobec spółki jak również wierzytelność posiadana przez obecnego/przyszłego wspólnika wobec osoby trzeciej. Sytuację, w której przedmiotem aportu jest wierzytelność posiadana przez obecnego/przyszłego wspólnika wobec spółki przyjmuje się określać jako konwersję wierzytelności na udziały/akcje (z perspektywy wspólnika-wierzyciela) albo też jako konwersję długu na kapitał (z perspektywy spółki-dłużnika). Konwersja wierzytelności wierzyciela oznacza jej zamianę na inne prawo majątkowe i nie jest wniesieniem wkładu w formie pieniężnej albowiem tę można zrealizować tylko przez wpłatę pieniądza (gotówki) lub przy użyciu pieniądza bankowego.

Kodeks spółek handlowych, podobnie zresztą jak i poprzednio obowiązujący Kodeks handlowy, nie definiują pojęć wkład pieniężny czy niepieniężny (aport) jako form pokrycia kapitału w spółce z o.o., jak również technicznego sposobu realizacji wniesienia tego wkładu na pokrycie kapitału zakładowego. Ustawodawca wprowadzając ten dychotomiczny podział wkładów przeciwstawił wkład niepieniężny, wkładowi pieniężnemu, a to logicznie oznacza, że przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko to co - nie będąc pieniądzem - przedstawia wartość ekonomiczną.

Artykuł 14 § 4 k.s.h. nie przesądza pieniężnego charakteru konwersji wierzytelności na udziały w przypadku omawianej konwersji, lecz o wyeliminowaniu dotychczasowej praktyki wnoszenia tzw. ukrytych aportów polegającej na samowolnej zmianie sposobu pokrycia i zamiast wkładu pieniężnego do czego się zobowiązał wspólnik ("należnej zapłaty na poczet udziałów") wnoszenia do spółki za zgodą zarządu aportu w postaci wierzytelności pieniężnej, którą sam posiada względem spółki. Przepis ten więc dopuszczając umowne potrącenie zapewnia realność wniesionego wkładu, przez co realizuje ochronną funkcję kapitału zakładowego.

W kontekście powyższego nie można utożsamiać umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności (spółki i obecnego/przyszłego wspólnika) związanego z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki, z fizycznym uregulowaniem przez obecnego/przyszłego wspólnika istniejącej wierzytelności spółki wobec takiego wspólnika, z tytułu roszczenia o wniesienie przez niego wkładu pieniężnego na podwyższony kapitał zakładowy spółki. Nie można zatem uznać, iż dokując konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy drogą potrącenia umownego, na co pozwala art. 14 § 4 k.s.h., można w ten sposób wywołać te same skutki podatkowe jakie powstać mogą jedynie w wyniku faktycznego przekazania środków pieniężnych na kapitał zakładowy. Potrącenie jest bowiem formą wygaszania istniejących wierzytelności prowadzącą do umorzenia wzajemnych należności i zobowiązań. Kompensata nie prowadzi zatem do realizacji świadczeń wzajemnych, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, przy czym wierzytelności umarzają się do wierzytelności niższej a zobowiązania wzajemne wygasają. Przyjęta przy kompensacie forma wykonania świadczenia jest więc czym innym niż spełnienie świadczenia poprzez zapłatę.

W związku z powyższym należy uznać, iż udziały w I zostaną objęte w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego. Spółka będzie miała prawo rozpoznać koszt podatkowy stosownie do treści art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o p.d.o.p. (w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8d tej ustawy), zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Cytowany przepis statuuje ogólną zasadę przyjmowania, dla celów określenia kosztów uzyskania przychodów, wartości nominalnej wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jako, że w opisanym zdarzeniu przyszłym w zamian za wniesione na kapitał zakładowy I wierzytelności Spółki z tytułu pożyczek wydane zostaną udziały I, w momencie zbycia tychże udziałów Spółka będzie miała prawo do wykazania kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu - w wartości nominalnej objętych w drodze konwersji udziałów I (a nie w wartości ustalonej zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p., jak błędnie twierdzi Spółka).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 2, uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.