IPPB3/423-293/14-2/KK - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wygaśnięcia obligacji w wyniku konfuzji w związku z przejęciem spółki z o.o. przez spółkę akcyjną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 17 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący spółką akcyjną (dalej jako "Wnioskodawca" lub "P.") jest jedynym udziałowcem w spółce A. Sp. z o.o. (dalej jako "A.").

P. wyemitowała obligacje, które zostały objęte przez A.

Obecnie w ramach upraszczania grupy kapitałowej Wnioskodawcy planowane jest połączenie spółek, gdzie A. byłaby spółką przejmowaną zaś P. spółką przejmującą.

W wyniku powyższych działań, na skutek połączenia P. oraz A. nastąpiłoby zespolenie w jednej osobie (tekst jedn.: Wnioskodawcy) praw i obowiązków wynikających z obligacji, a co za tym idzie nastąpiłoby wygaśnięcie całości praw i obowiązków wynikających z obligacji poprzez tzw. konfuzję (confusio).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wygaśnięcie obligacji w wyniku konfuzji w związku z połączeniem Wnioskodawcy oraz A. pozostanie neutralne z podatkowego punktu widzenia, tj. nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie całości praw i obowiązków wynikających z obligacji w wyniku konfuzji na skutek połączenia P. oraz A. pozostanie neutralne z podatkowego punktu widzenia, tj. nie spowoduje powstania dla P. przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 494 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, dalej jako Kodeks spółek handlowych") spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Powyższe oznacza zatem, iż z dniem połączenia spółka przejmująca (tekst jedn.: P.) stanie się stroną wszystkich stosunków zobowiązaniowych, tj. wierzytelności przysługujących spółce przejmowanej (tekst jedn.: A.), w tym z tytułu obligacji.

W konsekwencji, ten sam podmiot - w analizowanym przypadku P. - stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tego samego stosunku zobowiązaniowego wynikającego z emisji i objęcia obligacji. Taka sytuacja będzie prowadzić do konfuzji, która w doktrynie prawa cywilnego jest wprost zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela. Stanowi więc ona przypadek wygaśnięcia stosunku prawnego (zobowiązaniowego) pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o CIT nie odnoszą się wprost do instytucji konfuzji należności i zobowiązań, przedmiotowe zdarzenie przyszłe należy przeanalizować w oparciu o zasady ogólne, z uwzględnieniem rozwiązań wypracowanych przez praktykę oraz doktrynę prawa cywilnego oraz prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności m.in.:

* otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT),

* wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT),

* wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek (ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT).

W doktrynie prawa podatkowego ugruntowało się pojęcie przychodu jako wszelkie przysporzenie o charakterze trwałym. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podatkowych decyduje zatem definitywny charakter tego przysporzenia w takim sensie, że w sposób ostateczny powiększa ono aktywa danej osoby, powoduje rzeczywisty wzrost jej majątku.

W ocenie Wnioskodawcy konfuzja w związku z połączeniem P. oraz A. nie będzie wiązać się z uzyskaniem dla P. jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego lub otrzymaniem przez niego realnych określonych wartości w sensie ekonomicznym. Przede wszystkim w wyniku konfuzji dojdzie do połączenia w jednej osobie wierzyciela i dłużnika a co za tym idzie do zespolenia długu wobec A. oraz wierzytelności A. Wnioskodawca nie uzyska jednak z tego tytułu żadnej wymiernej korzyści.

Tym samym nie zostanie więc spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu na gruncie ustawy o CIT w postaci zaistnienia przysporzenia majątkowego o charakterze definitywnym.

W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (z wyjątkami nie mającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Zdaniem Wnioskodawcy nie dojdzie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, gdyż, jak zostało to już wskazane powyżej, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek. Dodatkowo należy podkreślić, że wygaśnięcie zobowiązania z tytułu obligacji nastąpi wskutek szczególnego zdarzenia jakim jest konfuzja następująca z mocy prawa, nie zaś przysporzenia pod tytułem darmym.

Ponadto, w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, nie dojdzie również, zdaniem Wnioskodawcy do umorzenia zobowiązania zatem nie wystąpi przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT.

Umorzenie zobowiązania miałoby bowiem miejsce wyłącznie w przypadku dokonania dwustronnej czynności prawnej zwolnienia z długu, zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121, dalej jako "Kodeks cywilny").

Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Innymi słowy, aby skutecznie doszło do zwolnienia z długu konieczne jest, by wierzyciel złożył oświadczenie woli o zwolnieniu, a dłużnik potwierdził, że takie zwolnienie przyjmuje. Zwolnienie z długu stanowi zatem swego rodzaju umowę wierzyciela z dłużnikiem, do której nie dojdzie w opisywanym zdarzeniu przyszłym.

Opisana w zdarzeniu przyszłym konfuzja wzajemnych należności i zobowiązań nie może być rozumiana jako umorzenie zobowiązania, przede wszystkim z uwagi na fakt, iż następuje ona z mocy prawa, w związku z wystąpieniem określonego zdarzenia. Strony stosunku zobowiązaniowego nie składają ponadto żadnych oświadczeń o zwolnieniu z długu, nawet w sposób dorozumiany.

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie obligacji w wyniku konfuzji w związku z połączeniem P. oraz A. pozostanie neutralne z podatkowego punktu widzenia, tj. nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, np.:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 listopada 2013 r. o sygn. ILPB4/423-369/13-3/ŁM;

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 września 2013 r. o sygn. IPTPB3/423-250/13-2/GG;

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2013. o sygn. IPPB3/423-419/13-2/k.k.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.