IPPB3/423-287/11-2/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu uzyskania przychodu z tytułu kary umownej - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu uzyskania przychodu z tytułu kary umownej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowy z kontrahentami przewidujące budowę Instalacji LNG i sprzedaż paliwa gazowego na rzecz kontrahentów. Na gruncie każdej z umów Spółka zobowiązuje się m.in. do sprzedaży paliwa gazowego, a kontrahent do odbioru paliwa gazowego. Każda z umów przewiduje, że w sytuacji, gdy kontrahent odbierze ilość paliwa gazowego mniejszą niż określona w każdej z umów to wówczas zapłaci Spółce określoną kwotę pieniężną (zwana dalej Karą. Umowną) za każdą jednostkę paliwa gazowego, która nie została przez niego odebrana. Kara Umowna do zapłaty przez kontrahenta za każdą jednostkę paliwa gazowego, która nie została odebrana stanowi określony procent wynagrodzenia należnego za każdą jednostkę paliwa gazowego, która została odebrana. Zgodnie z umową zawartą przez Spółkę z kontrahentem "strony wzajemnie wyłączają możliwość żądania odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przekraczającego wysokość bonifikat i opłat za niedotrzymanie warunków umowy określonych w umowie i Taryfie (kary umowne)".

W związku z powyższym zadano pytanie:

1. Czy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki z tytułu Kary Umownej powstanie w momencie otrzymania przez Spółkę od kontrahenta przedmiotowej kary (dzień uznania rachunku bankowego Spółki).

Stanowisko Spółki:

Zdaniem Spółki do powstania przychodu z tytułu Kary Umownej dojdzie w momencie otrzymania przez Spółkę przedmiotowej kwoty (dzień uznania rachunku bankowego Spółki). W świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej u.p.d.o.p.) przychodami - z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 - są "otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe". Przepis ten statuuje generalną zasadę, zgodnie z którą ustalenie momentu opodatkowania odbywa się według tzw. zasady kasowej. Wyjątek od powyższej reguły wprowadza art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., stosownie do którego "za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (...)".

Zgodnie z art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktur, albo 2) uregulowania należności. Mając na uwadze, iż w przedstawionym stanie faktycznym Kara Umowna nie jest związana z wydaniem rzeczy, zbyciem prawa majątkowego, czy wykonaniem usługi przez Spółkę, przepis ten nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Na podstawie art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p. "jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku". W świetle zaś art. 12 ust. 3d u.p.d.o.p. przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego. Cytowane przepisy również nie znajdują zastosowania w sprawie, gdyż zapłata przedmiotowej Kary Umownej przez kontrahenta na rzecz Spółki nie ma charakteru rozliczenia usługi w okresach rozliczeniowych.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazano powyżej przepisy art. 12 ust. 3a, art. 12 ust. 3c oraz art. 12 ust. 3d u.p.d.o.p. nie znajdą zastosowania w sprawie, zdaniem Spółki, moment opodatkowania Kary Umownej powinien zostać określony stosownie do art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p. Przepis tego artykułu stanowi, że "w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty".

Oznacza to, że przychód z tytułu Kary Umownej powinien zostać rozpoznany w momencie otrzymania zapłaty (dzień uznania rachunku bankowego Spółki).

Należy wskazać, że podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 16 grudnia 2009 r. (sygn.: IBPBI/2/423-1104/09/MS) w sprawie dotyczącej naliczania przez podatnika odszkodowania za najem lokalu bez tytułu prawnego: "Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie otrzymane odszkodowanie związane jest z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę, jednakże nie mają do niego zastosowania przepisy art. 12 ust. 3a, 3c i 3d u.p.d.o.p. Przychód z tego tytułu należy zatem wykazać zgodnie z art. 12 ust. 3e tej ustawy, w momencie faktycznego otrzymania odszkodowania (dzień uznania rachunku bankowego Spółki)".

W szczególności, zdaniem Spółki, przychód nie powinien zostać rozpoznany w momencie wystawienia noty obciążeniowej na kontrahenta. Nota obciążeniowa nie ma charakteru dokumentu księgowego określającego wysokość należnego przychodu, stanowi jedynie wystawione przez Spółkę wezwanie do zapłaty, przedstawiające danemu kontrahentowi wysokość wynikającej z danej umowy Kary Umownej oraz termin jej uregulowania. Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 17 listopada 2009 r. (sygn.: IBPBI/2/423-927/09/MO) komentując skutki podatkowe wystawienia not obciążeniowych z tytułu odszkodowania za bezumowne zajmowanie pomieszczeń podatnika:

"W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż w przedstawionym stanie przychód podatkowy stanowić będą środki pieniężne faktycznie otrzymane, w chwili ich wpływu na rachunek bankowy (art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p.), a nie wartość wynikająca z wystawionych przez Spółkę not obciążeniowych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock