IPPB3/423-273/10-3/PD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2010 r. (data wpływu 11 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* przychodu z tytułu wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa - jest prawidłowe,

* przychodu w postaci wartości pieniężnych wniesionych w ramach przedsiębiorstwa do spółki komandytowej - jest prawidłowe,

* przychodu z tytułu otrzymania przez Spółkę środków pieniężnych z majątku spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu Spółki.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 15 lipca 2010 r. (znak sprawy: IPPB3/423-273/10-2/PD, IPPP1/443-490/10-2/MT), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 27 lipca 2010 r. (data wpływu 30 lipca 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. ma zamiar zawrzeć umowę spółki komandytowej. Zgodnie z tą umową powstanie spółka komandytowa: "A. Sp. z o.o. spółka komandytowa" a komplementariuszem powyższej spółki będzie A. Sp. z o.o., a komandytariuszami osoby fizyczne. A Sp. z o.o. wniesie do powyższej spółki przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ze znaczkiem 1 kodeksu cywilnego. W skład przedsiębiorstwa wchodzą mi. in. środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym pozostałe po zapłacie podatku dochodowego przez spółkę, z uwagi na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych posiadanych przez spółkę środków trwałych.

Komandytariusz chce wypłacić środki pieniężne wchodzące w skład wniesionego aportem przedsiębiorstwa na rzec wspólników

W związku z powyższym zadano następujące pytania

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na powyższe pytania wyłącznie w zakresie dotyczącym skutków podatkowych u Wnioskodawcy. W zakresie skutków podatkowych u udziałowców spółki komandytowej będących osobami fizycznymi zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy

Spółka komandytowa nie jest osobą prawną, dochody zatem jakie uzyskuje są rozliczane jako dochody wspólników i wspólnicy płacą od tego podatek na zasadach jakie odnoszą się do ich formy osobowości prawnej.

W wypadku gdy spółka, do której zostaje wniesiony aport jest spółką osobową, nie posiada ona kapitału zakładowego, a aport zaliczany jest na majątek Spółki, w tym wypadku spółki komandytowej (będącej tzw. ułomną osobą prawna), a ponieważ spółka komandytowa nie jest podatnikiem, wniesienie aportu nie jest jej przychodem i nie może być traktowane jako przychód wspólników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 u.o.p.d.o.p. przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Po stronie wspólników zatem nie doszło w opisanej sytuacji do powstania przychodu.

Ponieważ zgodnie z art. 55 ze znaczkiem 1 punkt 4 kodeksu cywilnego w skład przedsiębiorstwa wchodzą wierzytelności i środki pieniężne, w ocenie podatnika, żadne ze środków pieniężnych jakie wniesiono jako części będącego aportem przedsiębiorstwa nie stanowią przychodu wspólników spółki komandytowej.

Wypłata środków pieniężnych na cele wspólników w ocenie podatnika nie powinna być traktowana jako przychód po stronie wspólnika wnoszącego aport, ponieważ w kontekście prawa podatkowego nie doszło do przeniesienia tych środków pieniężnych. Również po stronie wspólników komandytariuszy (osób fizycznych) nie jest to przychód, ponieważ kwoty te nie stanowią zysku spółki komandytowej. W przypadku osób fizycznych w ocenie podatnika wypłata z rachunku spółki nie powinna być opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako że kwota powyższa nie jest przychodem o jakim mowa w art. 8 ust. 1 w zw. z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli nie jest zyskiem z działalności gospodarczej, ani też przychodem z kapitałów pieniężnych. Nie jest to również w ocenie podatnika przychód z innych źródeł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 3 uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: "ustawa o p.d.o.p.") przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej. Z uwagi na fakt, że zgodnie z art. 4 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; "dalej k.s.h."), spółki komandytowe są zaliczane do spółek osobowych nieposiadających osobowości prawnej, nie mogą one być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółki osobowe nie podlegają również opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: "ustawa o p.d.o.f.") akt ten reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Wobec powyższego, należy uznać, że spółki osobowe nie posiadają podmiotowości w zakresie podatków dochodowych, a tym samym są transparentne z punktu widzenia tych podatków.

Nie oznacza to jednak, że dochody osiągane w ramach spółek osobowych są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym, przychody i koszty powstające w spółce osobowej przypisywane są bowiem odpowiednio do jej wspólników. W odniesieniu do wspólników spółek osobowych posiadających osobowość prawną, tak jak ma to miejsce w zdarzeniu przyszłym przedstawionym przez Wnioskodawcę, zastosowanie znajdzie art. 5 ustawy o p.d.o.p. Zgodnie z ust. 1 powołanego przepisu przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast z ust. 2 wynika stosowanie takiej samej zasady do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Konsekwentnie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o przepisy ustawy o p.d.o.p. W odwołaniu do powyższych konkluzji organ pragnie zauważyć, że sytuacja prawnopodatkowa Wnioskodawcy, jako osoby prawnej, w kontekście przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, może być oceniana wyłącznie w oparciu o przepisy ustawy o p.d.o.p.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - spółka posiadająca osobowość prawną - planuje zawrzeć umowę spółki komandytowej, w której to spółce będzie pełnić rolę komplementariusza. Wnioskodawca zamierza tytułem wkładu niepieniężnego wnieść do rzeczonej spółki komandytowej całe swoje przedsiębiorstwo. Jednym ze składników wnoszonego przedsiębiorstwa mają być środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym. Zgodnie z treścią złożonego wniosku, wraz z jej sprecyzowaniem zamieszczonym przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków, wspólnicy spółki komandytowej, w tym Wnioskodawca, zamierzają dokonać wypłaty powyższych środków spółki komandytowej na swoją rzecz. Jak zostało to podkreślone przez Wnioskodawcę, wypłata środków pieniężnych przez spółkę komandytową nie będzie konsekwencją obniżenia wkładów majątkowych wspólników do spółki komandytowej.

W świetle ustawy o p.d.o.p., właściwej dla określenia konsekwencji podatkowych dla Wnioskodawcy, zdarzenie polegające na wniesieniu przez osobę prawną aportu niepieniężnego do transparentnej podatkowo spółki osobowej, nie powoduje powstania po stronie tej osoby przychodu lub dochodu. Wniesienie aportu niepieniężnego, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o p.d.o.p., powoduje powstanie przychodu po stronie wnoszącego aport w przypadku spełnienia łącznie dwóch warunków:

* przedmiotem wkładu niepieniężnego nie jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz

* wkład niepieniężny jest wnoszony do spółki kapitałowej lub spółdzielni.

W konsekwencji art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o p.d.o.p. nie znajduje zastosowania do operacji wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Ponadto nie można uznać, że wspólnik spółki komandytowej poprzez wniesienie do tej spółki wkładu niepieniężnego uzyskuje jakiekolwiek przysporzenie majątkowe, prowadzące do powstania po jego stronie przychodu podatkowego.

Wobec powyższego, w związku z planowaną przez Spółkę operacją wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa Spółki należy uznać, że w wyniku przeprowadzenia powyższej operacji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy. Powyższa konstatacja dotyczy wszystkich składników majątkowych wnoszonych przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej pod postacią przedsiębiorstwa Spółki, w tym również wierzytelności, praw z papierów wartościowych i środków pieniężnych w rozumieniu art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Natomiast za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ww. ustawy). W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o p.d.o.p., za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Wypłacane przez spółkę komandytową na rzecz Wnioskodawcy środki pieniężne należy sklasyfikować jako pieniądze lub wartości pieniężne, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. W związku z powyższym wartości te będą stanowić przychód podatkowy Wnioskodawcy. Za przyjęciem powyższego stanowiska dodatkowo przemawia niejasny charakter wypłacanych z majątku spółki komandytowej środków. Z jednej bowiem strony wypłacane na rzecz wspólników wartości pieniężne zostaną wniesione do spółki komandytowej w drodze aportu jako składniki zorganizowanej masy majątkowej, a tym samym, zgodnie z art. 105 k.s.h., środki te i ich wartość zostaną oznaczone w umowie spółki komandytowej, z drugiej strony - ich wypłata nie spowoduje obniżenia wartości wkładów wspólników do spółki komandytowej.

Mając powyższe na uwadze nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, zgodnie z którym otrzymane przez nią rzeczone wartości pieniężne nie będą stanowić jej przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 3 uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.