IPPB3/423-231/10-4/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2010 r. (data wpływu 23 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie momentu uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia oraz odsetek zasądzonych przez Sąd od Spółki na rzecz Wykonawcy, uzupełnionym w dniu 25 czerwca 2010 r. (data wpływu 28 czerwca 2010 r.) i w dniu 14 lipca 2010 r. o dodatkowe informacje z zakresu stanu faktycznego, na podstawie wezwania organu z dnia 18 czerwca 2010 r. - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia oraz odsetek zasądzonych przez Sąd od Spółki na rzecz Wykonawcy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

P. w 2001 r. zlecił wykonanie prac remontowych rurociągu zewnętrznej firmie budowlanej (dalej: "Wykonawca"). Wynagrodzenie, jakie określił Wykonawca za wykonane prace zostało zakwestionowane przez P. Wykonawca złożył do Sądu pozew przeciwko P. o wypłatę należnego mu wynagrodzenia. Na tę okoliczność Spółka utworzyła rezerwę na kwotę roszczenia zgłoszonego przez Wykonawcę.

W 2004 r. zapadł wyrok zasądzający zapłatę przez Spółkę na rzecz Wykonawcy kwoty 3 191 013,90 zł, powiększonej o odsetki ustawowe za okres od 24 maja 2001 r. do dnia zapłaty kwoty głównej. Wyrok uzyskał klauzulę natychmiastowej wykonalności i w wyniku egzekucji komorniczej, kwoty zasądzone przez Sąd (należność główna i odsetki ustawowe) w dniu 6 lutego 2004 r. zostały przekazane na rzecz Wykonawcy. P. złożył apelację od wyroku, rozwiązano utworzoną rezerwę i utworzono odpis aktualizujący na kwotę wynikającą z apelacji.

Zarówno rezerwy, jak i odpisu aktualizującego Spółka nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów.

W 2006 r. ten sam Wykonawca złożył kolejny pozew przeciw P. o zapłatę dodatkowego wynagrodzenia za wykonane prace wraz z należnymi odsetkami. W 2007 r. zapadł wyrok zasądzający na rzecz Wykonawcy kolejną kwotę z tytułu wykonanych prac w 2001 r. wraz z odsetkami usawowymi. Wyrok również otrzymał klauzulę natychmiastowej wykonalności. W wyniku zajęcia egzekucyjnego rachunku bankowego Spółki, w dniu 10 stycznia 2007 r. nastąpiło przekazanie na rzecz Wykonawcy zasądzonych kwot (należności głównej i odsetek ustawowych). Na powyższe orzeczenie Sądu P. wniósł również apelację.

W ślad za tym został utworzony odpis aktualizujący na powstałe roszczenie P. z tytułu zasądzonego wyroku. Odpis ten nie został zarachowany przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

W lutym 2008 r. zapadł kolejny wyrok utrzymujący w mocy wyrok z 2004 r. oraz oddalający wyrok z 2007 r., zasądzając od Wykonawcy na rzecz P. zwrot kwot otrzymanych przez niego w wyniku zajęcia egzekucyjnego z dnia 10 stycznia 2007 r.

W 2009 r. nastąpiło wykorzystanie odpisu aktualizującego utworzonego na roszczenia P. wynikające ze złożonej apelacji do wyroku z 2004 r., w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, co zostało ujęte w rozliczeniu wyniku finansowego Spółki za 2009 r.

W odpowiedzi na wezwanie, w zakresie wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego Spółka złożyła, w dniu 28 czerwca 2010 r. i w dniu 14 lipca 2010 r., następujące wyjaśnienia:

* Wykonawca nie wystawił faktury z tytułu wykonywanych prac remontowych. Wyrok został wydany w oparciu o zapisy w Dzienniku budowy;

* Kwota 3 191 013,90 zł, to kwota należności głównej wynikająca z wyroku, jaką Spółka była zobowiązana uiścić za wykonane prace, odnotowane w Dzienniku budowy;

* Dodatkowe wynagrodzenie dotyczy tej samej umowy i tego samego zakresu prac. Wykonawca również nie wystawił faktury z tytułu wykonywanych prac;

* Zapłacone odsetki od kwoty głównej Spółka rozliczyła odpowiednio w wyniku finansowym za rok 2004 i 2007 poprzez utworzenie odpisu aktualizującego obejmującego kwotę główną i odsetki w związku z wniesioną apelacją od wydanych wyroków;

* Ponadto Spółka zwraca się z prośbą o uwzględnienie w odniesieniu do pytania drugiego tezy, że jeżeli Spółka otrzyma od Wykonawcy zwrot niesłusznie zapłaconych odsetek wynikających z wyroku z roku 2007, to zaliczy je do przychodów podlegających opodatkowaniu w dacie ich otrzymania.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1.

Zdaniem Spółki należność główna, tj. wynagrodzenie zasądzone przez Sąd na rzecz Wykonawcy, stanowi dla Spółki pośredni koszt uzyskania przychodów w 2009 r., tj. w dacie ujęcia wyroku z 2008 r. w księgach rachunkowych Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zdaniem Spółki, opisane w stanie faktycznym koszty nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT a więc wyłączenie to nie będzie miało zastosowania w niniejszej sprawie.

Jak wynika ze wspomnianego powyżej przepisu ustawy o CIT wszystkie poniesione wydatki (z wyjątkiem tych bezpośrednio wymienionych w ustawie), są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku z przychodami, w tym jeżeli służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Podatnik ma więc możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związanych z uzyskanym przez niego przychodem, pod warunkiem, że istnieje związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W opinii Spółki zapłata należności głównej bez wątpienia przyczynia się i warunkuje uzyskiwanie przez Spółkę przychodów, ponieważ dotyczy remontu rurociągu. Zapewnienie sprawnego przesyłu ropy należy natomiast do kluczowych obowiązków Spółki.

Konsekwentnie, wydatki z tytułu zapłaty należności głównej na rzecz Wnioskodawcy można uznać za koszt podatkowy. Pozostają one w związku przyczynowo - skutkowym z osiągnięciem przez Spółkę przychodów.

W opinii Spółki, wydatków z tytułu zapłaty należności głównej nie można powiązać z żadnym konkretnym przychodem. Wydatki te stanowią jedynie zabezpieczenie źródła przychodów Spółki. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, wydatki te stanowią koszty pośrednio związane z przychodami, gdyż nie przyczyniają się bezpośrednio do pozyskania przychodu.

Zasady rozliczenia kosztów pośrednich określają przepisy art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT. Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie, stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy o CIT za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Spółka zauważa, że dla określenia daty poniesienia kosztu uzyskania przychodów w ujęciu podatkowym ustawodawca odsyła do przepisów ustawy o rachunkowości.

Mając powyższe na uwadze, skoro należności głównej, nie można przypisać bezpośrednio do żadnego konkretnego przychodu, to zdaniem Spółki, przedmiotowa należność będzie kosztem uzyskania przychodów w momencie jej poniesienia. Dniem poniesienia kosztu jest natomiast dzień, na który ujęto dany koszt w księgach rachunkowych.

Dniem ujęcia należności głównej w księgach rachunkowych Spółki był dzień wykorzystania odpisu aktualizującego utworzonego na roszczenia wynikające ze złożonej apelacji do wyroku z 2004 r., w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, co nastąpiło w 2009 r. W poprzednich latach, z uwagi na niezasadny zdaniem Spółki charakter obciążeń, księgowania dokonywane były z pominięciem kont kosztowych. Nie miało zatem miejsce wymagane dla celów "poniesienia" ujęcie kosztu w księgach.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, że moment, w którym nastąpiło wykorzystanie odpisu aktualizującego w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych tj. należność główna zarachowana została jako koszt w księgach rachunkowych Spółki, stanowi dla Spółki moment zaliczenia należności głównej do kosztów uzyskania przychodów.

Konsekwentnie, należność główna powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w 2009 r.

Ad 2.

Zdaniem Spółki odsetki ustawowe od należności głównej tj. wynagrodzenia zasądzonego przez Sąd na rzecz Wnioskodawcy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty tj. w 2004 r. - w odniesieniu do zajęcia egzekucyjnego w dniu 6 lutego 2004 r., zaś w 2007 r. - w odniesieniu do zajęcia egzekucyjnego w dniu 10 stycznia 2007 r.

Zgodnie z ogólną definicją kosztów wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki: (i) wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, (ii) celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Odnosząc powyższe do uzasadnienia przedstawionego w punkcie 1 wniosku, zdaniem Spółki, zapłacenie odsetek było związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). A contrario odsetki zapłacone stanowią koszty uzyskania przychodu.

W przypadku odsetek, decydujące znaczenie ma moment ich zapłaty na rzecz Wykonawcy. W sytuacji Spółki za moment zapłaty należy uznać moment potrącenia z rachunku bankowego w wyniku dokonanej egzekucji.

Powyższe potwierdza między innymi interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2008 r. sygn. IP-BB3-423-896/08-2/ER, zgodnie z którą skoro koszt uzyskania przychodów w przypadku odsetek po wstanie dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty, a tym samym i ujęcia kosztu w księgach (podatkowych), wówczas na podstawie innego dowodu, którym będzie wyciąg bankowy potwierdzający ich zapłatę można będzie zaliczyć wydatek ten do kosztów uzyskania przychodów.

Również w interpretacji indywidualnej z 12 czerwca 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-317/09/PH Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, że możliwość żądania przez wierzyciela od dłużnika zapłaty odsetek umownych, w przypadku zwłoki tego dłużnika w uregulowaniu jego zobowiązania pieniężnego, przewidują przepisy art. 481 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy. W świetle powyższego zapłacone odsetki za zwłokę mogą stanowić dla dłużnika koszt podatkowy związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.