IPPB3/423-203/09-4/JG - Zasady dokonania zmian stawek amortyzacyjnych oraz warunki zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieumorzonej wartości samochodów osobowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2009 r. (data wpływu 29 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, uzupełnionym w dniu 21 maja 2009 r. (data wpływu 26 maja 2009 r.) na wezwanie tut. Organu Nr IPPB3/423-203/09-2/JG z dnia 13 maja 2009 r. o upoważnienie dla osoby podpisanej na wniosku, w zakresie:

W dniu 29 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o. o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą której przedmiotem jest leasing samochodów. Zdecydowana większość samochodów w ofercie leasingowej to samochody osobowe. Leasing klasyfikowany jest dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jako leasing operacyjny. W związku z tym, Spółka amortyzuje samochody osobowe dla celów podatkowych. Amortyzacja dokonywana jest w okresach miesięcznych, metodą liniową z zastosowaniem standardowej 20% stawki amortyzacji wynikającej z Wykazu stawek amortyzacyjnych (dalej: Wykaz) stanowiącego załącznik do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: U.P.D.O.P.) Co do zasady, Spółka zalicza odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodu. W przypadku samochodów osobowych, których wartość początkowa przewyższa 20.000 Euro przeliczonej na złote, tylko część odpisów amortyzacyjnych stanowi koszt uzyskania przychodu. Mianowicie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 U.P.D.O.P. odpisy amortyzacyjne od samochodów osobowych w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 Euro przeliczonej na złote nie stanowią kosztów uzyskania przychodu Spółki. Średni okres umowy leasingowej wynosi 42 miesiące. Po zakończeniu umowy leasingu Spółka sprzedaje samochody osobowe. W chwili obecnej Spółka planuje obniżenie stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do samochodów osobowych amortyzowanych metodą liniową zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 5 U.P.D.O.P.) Wydatki, które poniosła Spółka na nabycie samochodów osobowych nie były i nie są aktualizowane dla celów podatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Spółki dot. pytania Nr 1)

Zdaniem Spółki, zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej stawki amortyzacyjnej dla wybranych przez podatnika środków trwałych może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, co oznacza, iż powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego odpisu amortyzacyjnego odpowiednio za pierwszy miesiąc (tj. do 20 dnia następnego miesiąca), za pierwszy kwartał (tj. do 20 dnia następnego miesiąca po zakończeniu kwartału) lub na koniec roku podatkowego (tj. w terminie złożenia deklaracji wpłaty podatku za dany okres) zgodnie z wybranym przez Spółkę sposobem dokonywania odpisów amortyzacyjnych (miesięcznie, kwartalnie lub rocznie). Zdaniem Spółki z brzmienia art. 16i ust. 5 U.P.D.O.P. wynika, że podatnik ma możliwość obniżenia wysokości stawek dla środków trwałych. Ponadto, w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych wprowadzonych do ewidencji w poprzednich latach, obniżenia stawki dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku. Tym samym, zmiana stawki amortyzacyjnej w trakcie roku podatkowego powinna nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego dla danego środka trwałego.

Stanowisko Spółki dot. pytania Nr 2)

W ocenie Spółki, w przypadku samochodów osobowych amortyzowanych metodą liniową możliwe jest obniżenie stawki amortyzacyjnej ze stawki podanej w Wykazie na dowolnie niższą. Zgodnie art. 16i ust. 5 U.P.D.O.P., podatnik amortyzujący środki trwałe metodą liniową według stawek określonych w Wykazie może obniżyć te stawki niezależnie dla poszczególnych środków trwałych. W rozumieniu Wnioskodawcy, powyższy przepis nie ustanawia limitu obniżenia stawek podatkowych. Tym samym, zdaniem Spółki, możliwe jest maksymalne obniżenie stawek, podatkowych w odniesieniu do amortyzowanych przez niego środków trwałych. Jednocześnie, zdaniem podatnika, obniżenie stawek amortyzacyjnych stosuje się do poszczególnych środków trwałych, co oznacza, iż podatnik ma prawo stosować obniżoną stawkę do wybranych przez siebie środków trwałych, pozostałe zaś amortyzować według dotychczas stosowanych stawek (np. standardowych stawek z Wykazu).

Stanowisko Spółki dot. pytania Nr 3)

W ocenie Spółki, przyjęcie obniżonych stawek amortyzacji, a następnie ich podwyższenie do dowolnej wysokości, nie wyżej niż maksymalnej określonej w Wykazie, jest zgodne z przepisami U.P.D.O.P.) Zgodnie z brzmieniem art. 16i ust. 5 U.P.D.O.P., zmiany stawki amortyzacyjnej dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zdaniem podatnika zakres zmiany stawki w rozumieniu tego przepisu oznacza także możliwość podwyższenia stawki poprzednio obniżonej.

Stanowisko Spółki dot. pytania Nr 4)

Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle przepisów U.P.D.O.P., w momencie sprzedaży samochodu osobowego o wartości początkowej przewyższającej równowartość 20.000 Euro przeliczonej na złote, kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży jest nieumorzona wartość samochodu tj. jego wartość początkowa pomniejszona o całość dokonanych odpisów amortyzacyjnych tzn. zarówno tych, które stanowiły koszt uzyskania przychodu jak i tych, które nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 4 U.P.D.O.P., który wprowadza ograniczenie w stosunku do wysokości odpisów amortyzacyjnych w odniesieniu do samochodów osobowych o wartości powyżej 20.000 Euro w przeliczeniu na złote nie ma zastosowania do kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży samochodów. Zdaniem podatnika w obecnym stanie prawnym brak jest w przepisach prawa podatkowego jakichkolwiek norm wprowadzających ograniczenia w zakresie rozpoznania nieumorzonej wartości samochodów osobowych jako koszt uzyskania przychodu w momencie sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczące pytania Nr 1 uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Z art. 16a ust. 1 ww. ustawy wynika, że środkami trwałymi są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Podatnicy, przed rozpoczęciem amortyzacji poszczególnych środków trwałych, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacyjnych określonych w art. 16i - 16k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wybraną metodę muszą stosować do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Wynika to z art. 16h ust. 2 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 16i ust. 5 cyt. ustawy podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych.

Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Zmiana, o której mowa w powołanych przepisach, dotyczy zarówno sytuacji, w której stawka jest obniżana, jak i sytuacji, w której podatnik rezygnuje ze stosowania obniżonej stawki na rzecz stosowania stawki określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych. W takim razie zmiana stawki, tj. zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej stawki może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowo podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego. Z przepisu tego nie wynika natomiast możliwość zmiany stawki amortyzacyjnej w momencie dokonywania odpisu amortyzacyjnego w danym roku podatkowym, tj. do 20 dnia następnego miesiąca - w przypadku odpisów miesięcznych; za pierwszy kwartał - do 20 dnia następnego miesiąca po zakończeniu kwartału - w przypadku odpisów kwartalnych lub na koniec roku podatkowego (tj. w terminie złożenia deklaracji/wpłaty podatku za dany rok podatkowy - w przypadku odpisów rocznych).

Zmiany stawki amortyzacyjnej można dokonać tylko począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Stanowi o tym wprost art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczące pytania Nr 4 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a - 16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego EURO ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania. Zgodnie z przywołanym przepisem Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości samochodu nieprzewyższającej równowartość 20.000 euro.

Natomiast art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) powołanej ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Przy czym wydatki te, zaktualizowane z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Konstrukcja przedmiotowego przepisu oparta została na założeniu odroczenia w czasie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera pewne ograniczenia dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych naliczanych od wartości początkowej samochodów osobowych o większej wartości, tj. takich, których wartość początkowa przewyższa równowartość 20.000 euro. Tak więc nie są kosztem podatkowym odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro, przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłoszonego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania (art. 16 ust. 1 pkt 4). Jednakże wartość odpisów amortyzacyjnych, także tych niestanowiących kosztów uzyskania przychodu trzeba uwzględnić podczas ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego. Przy sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu jest bowiem różnica między wartością początkową środka trwałego a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b). Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu jak i te niestanowiące kosztów podatkowych (art. 16h ust. 1 pkt 1).

Zatem, w momencie sprzedaży samochodu osobowego o wartości początkowej wyższej niż równowartość 20.000 euro, jego część niezamortyzowana stanowi koszt podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczące pytania Nr 2 i 3 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej, w tym zakresie, oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.