IPPB3/423-173/09-2/AG - Agio powstałe wskutek wymiany udziałów w spółce z o.o. jako przychód w rozumieniu ustawy o CIT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2009 r. (data wpływu 12 marca 2009 r.) w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia podatkowego wobec Spółki z o.o., której założenie jest planowane - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia podatkowego wobec Spółki z o.o., której założenie jest planowane.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

V. AG posiada od 30 stycznia 2009 r. 100% akcji spółki G. S.A. z siedzibą w P.

Obszarem działania spółki G. S.A. jest przede wszystkim dystrybucja energii. Ponadto spółka G. S.A. posiada udziały w spółkach: N. Sp. z o.o., T Sp. z o.o., B Sp. z o.o., X Sp. z o.o. Obecnie planowana jest restrukturyzacja Grupy V w Polsce.

W pierwszym etapie restrukturyzacji planowany jest podział spółki G. S.A. (tzw. podział przez wydzielenie). W wyniku podziału, ze spółki G. S.A. zostaną wydzielone składniki majątkowe, które stanowią udziały w spółkach N. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., Gaz B Sp. z o.o., N Sp. z o.o. Podzielona spółka G. S.A. będzie kontynuować działalność w obszarze dystrybucji energii. Wspomniane powyżej wydzielone składniki majątkowe (udziały) zostaną przeniesione na nowo powstałą spółkę V Sp. z o.o., która w 100% będzie należeć do spółki V AG. V Sp. z o.o. ma docelowo pełnić rolę spółki holdingowej. Ze względu na ograniczenia funkcji V Sp. z o.o. do nadzoru nad spółkami z Grupy V w Polsce, nie będzie ona wykazywała znaczącego zapotrzebowania na kapitał. Przewiduje się zatem, że wartość nominalna kapitału zakładowego nowo powstałej spółki V. Sp. z o.o., będzie niższa niż wartość rynkowa przeniesionych na nią w wyniku podziału udziałów w spółkach N. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., B Sp. z o.o., N Sp. z o.o. Nadwyżka wartości rynkowej udziałów w spółkach N. Sp. z o.o., G. Sp. z o.o., B Sp. z o.o., N Sp. z o.o. nad wartością kapitału zakładowego spółki V Sp. z o.o. będzie ujęta w V Sp. z o.o. jako kapitał zapasowy.

W drugim etapie restrukturyzacji, mającym na celu podporządkowanie V Sp. z o.o. spółki G. S.A. w strukturze holdingowej, kapitał V. ulegnie podwyższeniu. Nowe udziały w spółce V. Sp. z o.o. zostaną w 100% objęte przez spółkę V AG, w zamian za wkład niepieniężny, w formie akcji spółki G. S.A. (tzw. wymiana udziałów). Wartość udziałów w spółce V Sp. z o.o., objętych w zamian za wkład niepieniężny, w formie akcji w spółce G. S.A., będzie niższa niż wartość rynkowa akcji spółki G. S.A. Powstałe agio zostanie ujęte w V Sp. z o.o. jako kapitał zapasowy.

Celem powyższego modelu restrukturyzacji jest założenie wyspecjalizowanej spółki holdingowej (tj. V Sp. z o.o.), która będzie spółką dominującą dla pozostałych spółek Grupy V w Polsce (tj. dla G. S.A., N Sp. z o.o., T Sp. z o.o., G Sp. z o.o., N Sp. z o.o.), prowadzących działalność operacyjną. Spółki prowadzące działalność operacyjną w Polsce zostaną podporządkowane spółce holdingowej, najpierw w skutek podziału, a następnie wymiany udziałów. Spółka V Sp. z o.o. będzie podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (będzie posiadać w Polsce siedzibę i zarząd i będzie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą). Spółka V AG podlega w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku z powyższym, spółka wniosła o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

Stanowisko wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem V AG, ewentualna nadwyżka wartości majątku przejętego w wyniku podziału przez V. Sp. z o.o. nad wartością nominalną udziałów, które zostały wydane akcjonariuszowi spółki dzielonej G. S.A. (tj. V AG), nie stanowi dochodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dla mającej powstać spółki V Sp. z o.o.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy - dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednakże, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych, dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Powołany przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 przewiduje w zakresie opodatkowania dochodu spółki przejmującej w wyniku podziału, składniki majątkowe innej spółki, zasadę neutralności opodatkowania dochodów uzyskanych w wyniku podziału. Oznacza ona, że w sytuacji, gdy spółka przejmująca lub nowo zawiązana nie posiada udziałów (akcji) spółki przejmowanej, ustawodawca nie uznaje za dochód, nadwyżki wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad nominalną wartością udziałów (akcji) przy znanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej.

Nowo utworzona spółka V Sp. z o.o., która przejmie w wyniku podziału (podział przez wydzielenie) składniki majątkowe spółki G. S.A. (udziały w spółkach), nie będzie posiadać -na dzień wydzielenia - akcji spółki podlegającej podziałowi (tj. G. S.A.).

W związku z powyższym, z uwagi na spełnienie dyspozycji art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ewentualna nadwyżka wartości majątku przejętego (wartości majątku nie można przyjmować w wysokości wartości rynkowej, gdyż nie wynika to z zapisów ustawy) w wyniku podziału przez spółkę V Sp. z o. o. nad wartością nominalną udziałów, które zostały wydane akcjonariuszowi spółki dzielonej G. S.A. (tj. V AG), nie stanowi dochodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych u mającej powstać spółki V Sp. z o.o.

Ad. 2

Zdaniem V AG, agio powstałe wskutek wymiany udziałów w V Sp. z o. o. nie stanowi przychodu tej spółki na podstawie art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 154 § 3 i art. 309 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), udziały oraz akcje nie mogą być obejmowane poniżej wartości nominalnej. A contrario, dopuszczalne jest obejmowanie udziałów oraz akcji powyżej ich wartości nominalnej. W takiej sytuacji spółka otrzymuje dodatkową wartość (nadwyżkę), zwaną agio. Kwota agio jest przekazywana przez wspólników lub akcjonariuszy na rzecz spółki w momencie obejmowania przez nich udziałów lub akcji za cenę wyższą niż wartość nominalna. Na podstawie art. 154 § 3 i art. 396 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli udziały lub akcje są obejmowane po cenie wyższej od ich wartości nominalnej, nadwyżkę (agio) przelewa się do kapitału zapasowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (akcyjnego). Oznacza to, iż zarówno wkłady pieniężne jak i niepieniężne wnoszone na pokrycie kapitału zakładowego (akcyjnego) nie są zaliczane do przychodów w rozumieniu prawa podatkowego. Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy. oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, w drugim etapie restrukturyzacji mającym na celu podporządkowanie spółce V Sp. z o.o. spółki G. S.A. w strukturze holdingowej, kapitał V Sp. z o.o. ulegnie podwyższeniu w związku przeprowadzoną wymianą udziałów.

Zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku podatników dokonujących zbycia udziałów (akcji) jednej spółki kapitałowej innej spółce kapitałowej, jeżeli spółka nabywająca oraz spółka zbywająca (obejmująca), podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania oraz w zamian za zbywane udziały (akcje) spółka zbywająca otrzyma udziały (akcje) spółki nabywającej albo otrzyma udziały (akcje) spółki nabywającej wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10 % wartości nominalnej otrzymanych udziałów (akcji) lub - w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), a także jeżeli w wyniku nabycia udziałów (akcji):

Na podstawie art. 12 ust. 11 ww. ustawy, przepisy ust. 4d stosuje się odpowiednio również do podmiotów wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy, w tym do spółek ustanowionych według prawa niemieckiego, określonych, między innymi, jako "Aktiengesellschaft".

Odpowiednio, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 3d ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych innej spółce w sposób, o którym mowa w art. 12 ust. 4d; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) ustalony zgodnie z pkt 8 i art. 15 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że o ile spełnione są wszystkie warunki wymienione w art. 12 ust. 4d ww. ustawy, to na moment zamiany udziałów nie ustala się przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) otrzymanych de facto w zamian za aport.

Siedziba podmiotu zbywającego udziały tj. V AG w spółce kapitałowej (tj. G. S.A.) mieści się na terenie Niemiec, natomiast siedziba podmiotu nabywającego udziały tj. V Sp. z o.o. w spółce kapitałowej (tj. G. S.A.) mieści się na terytorium Polski. W wyniku objęcia udziałów spółka V Sp. z o.o. uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały są zbywane (tj. G. S.A.). Podmiot zbywający udziały tj. V AG, w zamian za te udziały otrzyma udziały spółki nabywającej (V Sp. z o.o.) bez dopłat w gotówce. W związku z powyższym, zdaniem V AG, agio w spółce V Sp. z o.o. powstałe w wyniku wymiany udziałów nie będzie stanowić przychodu tej spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.