IPPB3/423-1690/08-2/GJ - Zasady opodatkowania dochodów z dywidendy wypłacanej przez spółkę komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2008 r. (data wpływu 15 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dywidendy wypłacanej przez spółkę komandytowo-akcyjną - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dywidendy wypłacanej przez spółkę komandytowo-akcyjną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej i uzyskuje w związku z tym dochody z dywidendy wypłacanej przez tę spółkę.

W związku z powyższym powstaje pytanie:

Czy dochody z dywidendy wypłacanej przez spółkę komandytowo-akcyjną podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na takich samych zasadach jak dochody z dywidendy wypłacanej przez spółkę akcyjną, co oznacza, że podatnik nie ma obowiązku wpłacania w trakcie roku zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych...

Zdaniem Podatnika dochody z dywidendy wypłacanej przez spółkę komandytowo-akcyjną podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na takich samych zasadach jak dochody z dywidendy wypłacanej przez spółkę akcyjną. Tym samym podatnik nie ma obowiązku wpłacania od tych dochodów w trakcie roku zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych. Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką prawa handlowego niemającą osobowości prawnej. Z tego względu dochód tej spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochód ten jest opodatkowany u każdego ze wspólników, w zależności od ich formy prawnej bądź podatkiem dochodowym od osób fizycznych bądź podatkiem dochodowym od osób prawnych. Punktem wyjścia do analizy przepisów w zakresie opodatkowania dywidendy wypłacanej akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej winno być określenie statusu tego podmiotu na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (k.s.h.).

Zgodnie z przepisami k.s.h. spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Z powyższego wynika, że w spółce komandytowo-akcyjnej występują dwie kategorie wspólników: komplementariusze i akcjonariusze. Ich rola i pozycja w spółce jest zróżnicowana, o czym świadczy między innymi fakt, że w art. 126 k.s.h. odsyła do stosowania w sprawach nieuregulowanych wyraźnie do spółki komandytowo-akcyjnej: w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisów dotyczących spółki jawnej, a w pozostałych sprawach odpowiednio przepisów dotyczących spółki akcyjnej. Generalnie zakres regulacji dotyczących spółki komandytowo-akcyjnej w k.s.h. jest bardzo ubogi, co wynika z faktu, że podmiot ten jest swoista hybrydą spółki osobowej i spółki kapitałowej. Analiza k.s.h. prowadzi w istocie do wniosku, że sytuacja prawna akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jest de facto taka sama jak pozycja akcjonariusza w spółce akcyjnej. Podkreślenia wymaga zwłaszcza podobieństwo w zakresie uregulowania instytucji akcji, zasad podziału zysku oraz roli walnego zgromadzenia, które to elementy mają zasadniczy wpływ na ustalenie zasad opodatkowania akcjonariuszy.

W spółce komandytowo-akcyjnej akcje mogą mieć charakter zarówno akcji imiennych jak i akcji na okaziciela. Dodatkowo akcje spółki komandytowo-akcyjnej mogą być przedmiotem publicznego obrotu. Skoro spółka może emitować akcje na okaziciela to skutkiem takiej okoliczności może być praktyczna niewykonalność obowiązku comiesięcznego ustalania dochodu przypadającego proporcjonalnie na każdego wspólnika (akcjonariusza) i odprowadzania stosownych zaliczek na podatek dochodowy. Należy zauważyć, że w ciągu roku podatkowego akcje mogą wielokrotnie zmieniać właściciela, W sytuacji, gdyby w stosunku do akcjonariuszy ustalać obowiązek podatkowy akcjonariuszy według tych samych zasad, jakie odnoszą się do innych wspólników spółek osobowych, wówczas należałoby każdorazowo określić czas, przez który dany podmiot posiadał akcje spółki i odpowiednio do tych okresów dokonywać podziału przychodów i kosztów. Wiązałoby się to z koniecznością wielokrotnego sporządzana bilansu spółki, za każdym razem kiedy zmienił się akcjonariusz. Takie rozwiązanie nie jest praktykowane, a wręcz jest fizycznie niewykonalne, co potwierdza, że dochód akcjonariusza nie może być opodatkowany na zasadach ogólnych.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za odrzuceniem tego rozwiązania jest sposób ustalania zysku oraz prawa akcjonariusza do objęcia tego zysku. Odbywa się to analogicznie do zasad określenia zysku w spółce akcyjnej. Zysk ustala się na podstawie rocznego sprawozdania finansowego, które jest zatwierdzane przez walne zgromadzenie (art. 146 § 1 pkt 1 k.s.h.). Podobny jak w spółce akcyjnej jest również sposób podziału zysku. O podziale decyduje walne zgromadzenie, przy czym spółkę komandytową cechuje to, że podział zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom wymaga zgody wszystkich komplementariuszy (art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h.). Jednocześnie, co do zasady nie jest przewidziana możliwość dokonywania comiesięcznego zaliczkowego podziału części zysku przypadającej na akcjonariuszy, co z kolei występuje w odniesieniu do komplementariuszy oraz innych wspólników spółek osobowych. Wprawdzie można rozważać dopuszczalność odpowiedniego stosowania art. 349 k.s.h. umożliwiającego zawarcie w statucie upoważnienia do wypłaty zaliczki na poczet przewidzianej dywidendy na koniec roku obrotowego, niemniej instytucja ta ma charakter wyjątkowy, a możliwość skorzystania z niej jest obwarowana szczególnymi wymogami formalnymi, zatem nie może mieć znaczenia dla ustalenia ogólnych zasad opodatkowania akcjonariuszy w spółkach komandytowo-akcyjnych. Należy podkreślić, ze uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są wyłącznie akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Stąd wynika, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, który dokonał zbycia akcji przed datą powzięcia uchwały o podziale zysku nie będzie miał prawa do dywidendy. Zatem opodatkowanie dochodu z tytułu dywidendy, czy raczej posiadania akcji u takiego akcjonariusza prowadziłoby do konieczności opodatkowania dochodu, którego faktycznie nie otrzymał. Co więcej, skutkowałoby wielokrotnym opodatkowaniem tego samego dochodu, raz zaliczkowo - u aktualnych w dacie wpłacania zaliczki na podatek akcjonariuszy, a po podjęciu uchwały o podziale zysku powtórnie - u akcjonariusza uprawnionego do dywidendy. Powtórne opodatkowanie oczywiście nie miałoby miejsca w przypadku, gdyby akcjonariuszem przez cały rok podatkowy oraz w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku była ta sama osoba, jednakże jest to tylko jedna z możliwych sytuacji i nie można oczekiwać, aby ze względów podatkowych prawo akcjonariuszy do obrotu akcjami było ograniczone.

Kolejną kwestią problematyczną jest sprawa zaliczek na podatek dochodowy. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie rozstrzyga, który z akcjonariuszy jest odpowiedzialny za zaliczki, a który za podatek całoroczny, w przypadku zbycia akcji w trakcie roku. Oczywistym jest, że zbywając akcje w trakcie roku ani zbywca ani nabywca nie mogą wiedzieć, czy na koniec roku spółka osiągnie zysk, czy stratę, a tym samym nie ma możliwości uwzględnienia tych wartości w cenie sprzedawanych akcji. Ustawodawca nie uregulował też sposobu rozliczeń między kolejnymi właścicielami akcji przy uwzględnieniu faktu, że zaliczka byłaby płacona przez inny podmiot, niż ten zobowiązany do rozliczenia podatku za cały rok. Nie można przyjąć, że działając w sposób racjonalny ustawodawca ukształtowałby sytuację podatników w taki sposób. Z powyższych ustaleń bezspornie wynika, że postawienie tezy, że dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powinien być, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowany na zasadach ogólnych, prowadzi do wniosków sprzecznych z systemem norm prawnych regulujących całość zasad funkcjonowania spółek komandytowo-akcyjnych, a także kreuje obowiązki podatkowe niemożliwe w części do spełnienia przez podatników, co kolei niezgodne jest z zasadą państwa prawa wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP. Taki pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 grudnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Kr 1181/07). W powołanym wyroku Sąd analizował zasady opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo- akcyjnej będącego osobą fizyczną jednak wiele wniosków powołanych przez Sąd w uzasadnieniu może mieć zastosowanie do akcjonariusza będącego osobą prawną. W szczególności Sąd poddał analizie treść art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówiących o opodatkowaniu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Z uwagi na fakt, że art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych posługuje się identyczną konstrukcją, tzn. odnosi się do opodatkowania dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, interpretacja przepisów dokonana przez Sąd jest trafna również w odniesieniu do akcjonariuszy - osób prawnych.

Zdaniem Sądu " Treść obu ww. przepisów w części istotnej dla rozstrzygnięcia brzmi prawie identycznie tj. art. 17 ust. 1 pkt 4 stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: "dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni". Podobnie, art. 30a ust. 1 pkt 4 stanowi, że od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy "z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych". Zdaniem Sądu w istocie oba przepisy wymieniają dwa odrębne typy przychodów tj. "dywidendy" i "inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych". Zasady budowy zdania wskazują, że dookreślenie ".. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych" odnosi się wyłącznie do "innych przychodów" a nie do dywidend. Zdaniem Sądu, użycie przez ustawodawcę przy wymienianiu kolejnej kategorii przychodów słowa "inne" nie wskazuje przy tym na potraktowanie dywidend wyłącznie jako zysków wypłacanych z tytułu udziałów lub akcji w osobach prawnych a więc "innych" niż pozostałe przychody, wymienione w drugiej kolejności. Użycie słowa "inne" wynika, w ocenie Sądu, raczej z poprawności stylistycznej budowy zdania, gdyż "dywidendy" wymienione w tym przepisie obejmują zarówno zyski z osób prawnych jak i dywidendy (zysk akcjonariuszy z tytułu akcji w spółce komandytowo-akcyjnej a więc w spółce nieposiadającej osobowości prawnej,). Konsekwentnie, ustawodawca wyliczając na wstępie zdania "dywidendy" dodawał też "inne przychody", gdyż ta druga kategoria poprzez jednoczesne użycie dodatkowego określenia "z tytułu udziału w osobach prawnych" w części pokrywała się znaczeniowo z "dywidendami" (dywidendy spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych), w części zaś wykraczała poza zakres (dywidendy ze spółek komandytowo-akcyjnych). Zdaniem Sądu, dywidendy, o których mowa w ww. przepisach to również zyski wypłacane akcjonariuszom spółek komandytowo-akcyjnych".

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) wymienia spółkę komandytowo-akcyjną jako spółkę osobową, która nie jest wyposażona w osobowość prawną, ale którą cechuje prawo do nabywania we własnym imieniu praw i zaciągania zobowiązań oraz zdolność sądowa. W spółce komandytowo-akcyjnej mającej na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, co najmniej jeden wspólnik za zobowiązania spółki wobec wierzycieli odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 k.s.h.). Spółka łączy w sobie, z jednej strony cechy spółki komandytowej, z drugiej strony, cechy spółki akcyjnej, co znajduje odzwierciedlenie w treści art. 126 k.s.h., przewidującego stosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej w określonych sprawach przepisów dotyczących spółki komandytowej, w innych zaś - przepisów dotyczących spółki akcyjnej. Zgodnie z przepisem art. 147 § 1 k.s.h komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do wniesionych wkładów, chyba że statut spółki stanowi inaczej.

Powyższy status spółki komandytowo-akcyjnej na gruncie przepisów prawa handlowego jako spółki osobowej niemającej osobowości prawnej powoduje, że w zakresie opodatkowania dochodów spółki prowadzącej działalność gospodarczą w takiej formie, nie spółka jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz jej wspólnicy.

Wynika to z przepisu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jednak z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. W zależności od tego, czy wspólnik jest osobą fizyczną, czy też prawną, dochody wspólników podlegają odpowiednio przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Konsekwencją przyjętego w art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych założenia, że podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych są osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej jest to, że w przedmiotowej sprawie z uwagi na to, że wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba prawna- spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowanie przychodu z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną stosuje się zasady wyrażone w tym przepisie. Przychody z udziału w spółce osobowej łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasadę w zakresie przychodów stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Sposób ustalania przychodu musi się odbywać na zasadach ogólnych. Podatek wynosi 19% podstawy opodatkowania (art. 19 ustawy). Zasada wyrażona w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych skutkuje obowiązkiem wpłacania na rachunek urzędu skarbowego zaliczek miesięcznych w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące (art. 25 ust. 1 ustawy). Podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku dochodowego w części dotyczącej dochodów z tytułu udziału w spółce osobowej jest jej wspólnik, a nie spółka. Podstawę udokumentowania przychodu stanowią księgi rachunkowe. Przychód spółki wynikający z ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których zobowiązują spółkę przepisy ustawy o rachunkowości stanowi podstawę do określenia wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku z tytułu udziału w spółce osobowej dla każdego ze wspólników.

Biorąc powyższe pod uwagę nie można przyjąć jako zasady sposobu rozliczania się akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej w ten sam sposób jak akcjonariusza spółki akcyjnej, czyli dokonywania opodatkowania dochodu w postaci dywidendy raz w roku.

Należy zauważyć, że w zakresie sposobu opodatkowania z tytułu uczestniczenia w spółce niebędącej osobą prawną i uczestniczenia w spółce będącej osobą prawną sam ustawodawca przewidział w przepisach podatkowych inny tryb opodatkowania.

W przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w tym w szczególności dywidendy m.in. w spółce akcyjnej zastosowanie ma art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym podatek dochodowy ustala się w formie ryczałtu, w wysokości 19% uzyskanego przychodu. Jest to podatek pobierany przez spółkę akcyjną jako płatnika w dniu wypłaty należności z tytułu wymienionego w art. 22 ust. 1 i przekazany na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika.

W przypadku zaś przychodów z tytułu udziału w zyskach spółek osobowych, podstawę ich opodatkowania stanowi dochód, który jest różnicą między sumą przychodów a kosztami ich uzyskania ustaloną zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a podatek zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy wynosi 19% podstawy opodatkowania.

W zakresie opodatkowania dywidendy u akcjonariusza spółki osobowej - komandytowo-akcyjnej przepis art. 22 ust. 1 nie ma zastosowania. Z przepisu tego bowiem wynika, że zryczałtowany podatek dochodowy ustala się od dochodów (przychodów) z dywidendy oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Literalne brzmienie tego przepisu wskazuje, że przepis ten odnosi się do zysków osób prawnych. Spółka komandytowo-akcyjna nie jest osoba prawną, wobec czego przepis ten w stosunku do niej nie ma zastosowania. Ustawodawca regulując kwestię opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną nie przewidział w tym względzie żadnych wyjątków; gdyby chciał uczynić wyjątek w przypadku spółek komandytowo-akcyjnych dałby temu wyraz w stosownym zapisie prawnym.

Ponadto należy zauważyć, że dywidenda jest podstawowym rodzajem dochodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, którą definiuje się jako część zysku spółki kapitałowej przeznaczoną do podziału między wspólników (akcjonariuszy). Inne dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych ustawodawca przykładowo wymienił w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odnośnie powołanego przez Podatnika wyroku sądowego z uwagi, że był wydany na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zapadł w indywidualnej sprawie, przy odmiennym stanie faktycznym, nie jest wiążący dla Organu wydającego interpretację. Orzeczenia sądów administracyjnych nie stanowią źródła prawa i co do zasady wiążą strony postępowania podatkowego w konkretnej sprawie. Nie można ich wprost przenosić na grunt innej sprawy, często o odmiennym stanie faktycznym.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że przedstawiona powyżej zasada rozliczania dochodu uzyskanego z tytułu uczestniczenia w spółce komandytowo-akcyjnej, powoduje, iż wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, nie dochodzi do podwójnego opodatkowania podatkiem dochodowym. Podatek dochodowy wspólnik spółki komandytowo - akcyjnej płaci jeden raz od dochodu przypisanego mu w stosunku do jego udziału w zysku spółki. Nie ma tutaj miejsca sytuacja, w której podatek dochodowy najpierw płaci spółka od wypracowanego zysku, a następnie wspólnik opodatkowuje swój zysk z udziału zyskach osób prawnych.

Reasumując, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje innego unormowania, niż wskazane wyżej w zakresie opodatkowania dochodu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu udziału w spółce komandytowo -akcyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock