IPPB3/423-157/14-3/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* ustalenia momentu, w którym spółka komandytowo-akcyjna której pierwszy rok obrotowy (określony w statucie jako kalendarzowy) rozpoczęty w 2013 r. trwa do 31 grudnia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych - jest prawidłowe;

* konsekwencji podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu, w którym spółka komandytowo-akcyjna której pierwszy rok obrotowy (określony w statucie jako kalendarzowy) rozpoczęty w 2013 r. trwa do 31 grudnia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz konsekwencji podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową o nieograniczonym obowiązku podatkowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: "Wnioskodawca").

Wnioskodawca planuje wnieść wkład niepieniężny do spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Polsce (KRS) (dalej: "Spółka"), w zamian za który obejmie akcje nowej emisji Spółki.

Spółka została zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS w dniu 21 listopada 2013 r.

Zgodnie ze statutem Spółki (§ 41 Statutu Spółki): "1. Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy. 2. Pierwszy rok obrotowy rozpoczęty w 2013 (dwa tysiące trzynastym) roku kończy się 31 (trzydziestego pierwszego) grudnia 2014 r." Zatem pierwszy rok obrotowy Spółki, zgodnie z brzmieniem jej statutu, trwa od dnia 21 listopada do dnia 31 grudnia 2014 r. Zgodnie ze statutem obecnie trwający rok obrotowy Spółki nie zakończył się w dniu 31 grudnia 2013 r., lecz zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r.

Walne Zgromadzenie Spółki nie dokonało i nie dokona od 12 grudnia 2013 r. zmiany przyjętego przez Spółkę w statucie roku obrotowego. W związku z tym żadna zmiana roku obrotowego Spółki nie została i nie zostanie też zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców KRS do końca obecnego roku obrotowego Spółki.

Na pokrycie swoich akcji, do końca aktualnie trwającego roku obrotowego Spółki, Wnioskodawca wniesie do Spółki wkład niepieniężny, którego przedmiotem nie będzie ani przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część.

Akcje Spółki zostaną objęte po cenie wyższej od ich wartości nominalnej. Nadwyżka ponad wartość nominalną akcji (tzw. agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy, mając na uwadze przepisy Nowelizacji, z chwilą objęcia przez Wnioskodawcę akcji Spółki w zamian za wniesiony do Spółki wkład niepieniężny, Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

2. Czy po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę do Spółki wkładu niepieniężnego ty innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy mając na uwadze przepisy Nowelizacji z chwilą objęcia przez Wnioskodawcę akcji Spółki w zamian za wniesiony do Spółki wkład niepieniężny Wnioskodawca nie stanie się akcjonariuszem w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych

Przyjęty przez Spółkę zgodnie ze statutem aktualny rok obrotowy trwa od dnia 21 listopada 2013 r. do 31 grudnia 2014 r. i w związku z brzmieniem przepisu art. 4 ust. 1 i ust. 2 Nowelizacji będzie w niezmienionej formie trwał do końca obecnie przyjętego przez Spółkę w statucie roku obrotowego. Spółka nie ma więc obowiązku rozpoczęcia pierwszego roku podatkowego od dnia 1 stycznia 2014 r., a tym samym z dniem 1 stycznia 2014 r. nie stała się ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i tym samym w chwili objęcia akcji w Spółce przez Wnioskodawcę nie będzie on obejmował akcji w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych

Wnioskodawcy do pytania 1:

Stosownie do treści przepisu art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm. dalej "Ustawa o Rachunkowości")" (...) Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny.". Zgodnie z treścią tego przepisu, w związku z faktem, iż Spółka rozpoczęła swoją działalność w drugiej połowie 2013 r. jej rok obrotowy może trwać do dnia 31 grudnia 2014 r.

Zgodnie ze statutem obecnie trwający rok obrotowy Spółki nie zakończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. Przyjęty przez Spółkę rok obrotowy zgodnie ze statutem zakończy się po dniu 1 stycznia 2014 r. Mając na względzie treść przepisu art. 4 ust. 2 Nowelizacji Spółka jest spółką której "rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r.". Od dnia 12 grudnia 2013 r. nie nastąpiła i nie nastąpi zmiana statutu Spółki w zakresie roku obrotowego, Spółka zaś powstała (została zarejestrowana w KRS) przed ogłoszeniem Nowelizacji.

Rok obrotowy Spółki został więc w jej statucie skutecznie ustalony, przyjęty i zarejestrowany przed rozpoczęciem obowiązywania Nowelizacji.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, do Spółki nie będzie miał zastosowania przepis art. 4 ust. 2 Nowelizacji przewidujący obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki na dzień 31 grudnia 2013 r. Spółka nie jest bowiem ani spółką, która "powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. (...)", ani spółką, która "dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu".

Rok obrotowy Spółki będzie więc trwał (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 Ustawy o Rachunkowości oraz z przyjętym brzmieniem statutu) do końca przyjętego przez Spółkę roku obrotowego, co oznacza iż Spółka nie ma obowiązku rozpoczęcia pierwszego roku podatkowego od dnia 1 stycznia 2011 r., a tym samym nie ma ona obowiązku otwarcia ksiąg rachunkowych na dzień 1 stycznia 2014 r.

Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę do Spółki wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część

Wnioskodawcy do pytania 2:

Zgodnie z przepisem art. 4 ust. I Nowelizacji: "W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.". Mając na uwadze powyższe, do zakończenia aktualnie trwającego roku obrotowego, Spółka nie stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z czym, do analizy opodatkowania niniejszej sytuacji będą miały zastosowanie przepisy Ustawy o CIT obowiązujące do dnia 31 grudnia 2013 r., a w konsekwencji aport do Spółki powinien być traktowany jako aport do spółki niebędącej osobą prawną, o której mowa w art. 4a pkt 14 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., a w konsekwencji powinien być neutralny podatkowo dla Wnioskodawcy zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.

Brak opodatkowania powyżej opisanej sytuacji wynika wprost z treści przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3c Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Stosownie do ww. przepisu do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Z powyższego przepisu wynika wprost, że w przypadku wniesienia do spółki osobowej (w tym każdej spółki komandytowo-akcyjnej do dnia 1 stycznia 2014 r.) wkładu niepieniężnego (aportu) u podmiotu wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT. Ponadto Wnioskodawca zauważa, że powyższy przepis (tekst jedn.: art. 12 ust. 4 pkt 3c Ustawy o CIT) ma zastosowanie niezależnie od formy takiego wkładu niepieniężnego (przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa czy składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części), bowiem nie zawiera żadnego zastrzeżenia w tym zakresie.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 14 marca 2011 r. (II FPS 8/10), wskazując, że wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej (aport) nie stanowi odpłatnego zbycia tych udziałów i jest tym samym czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. NSA orzekał co prawda na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w odniesieniu do wkładu niepieniężnego w postaci udziałów, tym niemniej konkluzja NSA znajduje zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie również w niniejszej sprawie. Zasady opodatkowania wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (SKA) są bowiem analogiczne na gruncie obu ustaw o podatkach dochodowych i nie są uzależnione od przedmiotu tego wkładu (czy będą to udziały, czy nieruchomości).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 kwietnia 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-134/13/SD, w której Dyrektor uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż: "w świetle art. 12 ust. 4 pkt 3c ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez niego Wierzytelności będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do SKA nie będzie się wiązało z powstaniem przychodu podatkowego. Do wniesienia wkładu niepieniężnego do SKA nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (...). Przepis ten literalnie odnosi się do udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych, do których-jak wskazano powyżej #61485; SKA nie należy.";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 stycznia 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-1258/12/CzP, w której Dyrektor uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż: "w świetle art. 12 ust. 4 pkt 3c u.p.d.o.p. wniesienie przez Wnioskodawcę aportem całego przedsiębiorstwa do spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej jako spółki osobowej niebędącej osobą prawną nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych";

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 sierpnia 2011 r. sygn. ILPB3/123-197/11-4/MM w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez spółkę z o.o. nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, w której organ podatkowy w całości podzielił stanowisko podatnika, że wniesienie przez osobę prawną wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie z punktu widzenia podatku CIT neutralne podatkowo i nie spowoduje powstania przychodu po stronie wnoszącego wkład.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.