IPPB3/423-146/13-4/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2013 r. (data wpływu 8 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 5 czerwca 2013 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 7 czerwca 2013 r.) na wezwanie z dnia 27 maja 2013 r. Nr IPPB3/423-146/13-2/k.k. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji w Spółce Akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 8 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji w Spółce Akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) rozważa nabycie większościowego pakietu (pow. 50%)akcji spółce akcyjnej (dalej: Spółka Akcyjna). Akcje w Spółce Akcyjnej zostaną nabyte w drodze aportu (wkładu niepieniężnego) wniesionego do Spółki przez inną spółkę kapitałową (dalej: Udziałowiec). W zamian za nabyci akcji w drodze aportu, Wnioskodawca wyda Udziałowcowi własne udziały.

W kolejnym kroku nastąpi podział Spółki Akcyjnej poprzez wydzielenie do innej spółki kapitałowej (dalej: Spółka przejmująca) zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Po dokonaniu podziału, Spółka rozważa odpłatne zbycie akcji w Spółce Akcyjnej (np. w drodze umowy sprzedaży).

Wobec powyższego Spółka powzięła wątpliwość co do sposobu ustalenia kosztu podatkowego z tytułu sprzedaży akcji w Spółce Akcyjnej po dokonaniu podziału.

W odpowiedzi na wezwanie Spółka dodatkowo wskazała, iż:

* Wnioskodawca w ramach aportu nie przekaże Udziałowcowi zapłaty w gotówce; wymiana udziałów nastąpi w sposób bezgotówkowy tzn. w zamian za akcje Spółce Akcyjnej, Wnioskodawca przekaże Udziałowcowi wyłącznie własne udziały;

* Wnioskodawca (spółka nabywająca) uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej (spółce w której akcje są nabywane);

* wszystkie podmioty biorące udział w transakcji (tekst jedn.: Wnioskodawca, Spółka Akcyjna i Udziałowiec) podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

* na moment podziału Spółki Akcyjnej część pozostająca po wydzieleniu będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

* w wyniku podziału przez wydzielenie Spółki Akcyjnej nie dojdzie do umorzenia części akcji posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce Akcyjnej (zmniejszenia ich iłości); w wyniku podziału przez wydzielenie dojdzie natomiast do obniżenia wartości nominalnej posiadanych przez Wnioskodawcę akcji Spółki Akcyjnej.

W związku z powyższym Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w uzasadnieniu jego stanowiska nieprecyzyjnie wskazał, iż w jego opinii "koszt nabycia akcji w Spółce Akcyjnej, które w wyniku podziału ulegną umorzeniu (w zamian za co Wnioskodawca otrzyma udziały/akcje w Spółce przejmującej), będę stanowiły koszt uzyskania przychodu w przypadku ewentualnego zbycia udziałów/akcji w Spółce przejmującej."

Tak jak zostało wskazane powyżej w wyniku podziału Spółki Akcyjnej nie dojdzie do zmniejszenia ilości akcji, lecz do obniżenia ich wartości nominalnej.

Nie zmienia to jednak stanowiska Wnioskodawcy, iż "w przypadku odpłatnego zbycia akcji w Spółce Akcyjnej powinna ona rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości nominalnej wartości udziałów wydanych Udziałowcowi w zamian za aport, obliczonej w proporcji w jakiej pozostaje u Wnioskodawcy wartość nominalna akcji w Spółce Akcyjnej po podziale, w stosunku do wartości nominalnej akcji Spółki Akcyjnej przed podziałem."

Przedstawiając powyższe wyjaśniam jednocześnie, że odnośnie ustalenia znaczenia użytych w niniejszym piśmie pojęć w szczególności Wnioskodawca", "Udziałowiec", "Spółka Akcyjna" należy zastosować rozumienie tych pojęć wg definicji przedstawionych we wniosku o interpretację.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Według jakich zasad Wnioskodawca powinien ustalić wysokość kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji w Spółce Akcyjnej.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, w przypadku odpłatnego zbycia akcji w Spółce Akcyjnej powinna ona rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości nominalnej wartości udziałów wydanych Udziałowcowi w zamian za aport, obliczonej w proporcji w jakiej pozostaje u Wnioskodawcy wartość nominalna akcji w Spółce Akcyjnej po podziale, w stosunku do wartości nominalnej akcji Spółki Akcyjnej przed podziałem.

Zasady ustalenia kosztu uzyskania przychodu w przypadku zbycia akcji nabytych w drodze aportu określa treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - dalej ustawa o CIT. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów (akcji); wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały (akcje) są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Zgodnie z powyższym przepisem, w sytuacji gdyby do podziału Spółki Akcyjnej nie doszło, w przypadku odpłatnego zbycia akcji w Spółce Akcyjnej, Wnioskodawca mógłby rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości pełnej wartości nominalnej udziałów wydanych na rzecz Udziałowca w zamian za aport.

Przykład:

Udziałowiec Wnosi do Spółki akcje Spółki Akcyjnej o wartości nominalnej 20 (koszt nabycia 20), W zamian za aport Spółka wydaje udziałowcowi udziały własne, których wartość nominalna wynosi 90. Następnie Spółka sprzedaje akcje w Spółce Akcyjnej za cenę wynoszącą 100. W takiej przypadku Spółka rozpoznaje przychód w wysokości 100 (cena uzyskana ze sprzedaży akcji) i pomniejsza go o koszt uzyskania przychodu w wysokości 90 (nominalna wartość udziałów wydanych na rzecz Udziałowca). Spółka rozpozna więc dochód z transakcji w wysokości 10. Koszt nabycia przez Udziałowca akcji w Spółce Akcyjnej (w wysokości 20) zostanie rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie sprzedaży udziałów w Spółce (intencją ustawodawcy było przesunięcie w czasie powstania dochodu po stronie podmiotów dokonujących wymiany udziałów).

Zdaniem Spółki taki sam schemat powinien zostać zastosowany w przypadku gdy przed sprzedażą akcji w Spółce Akcyjnej nastąpi jej podział, w wyniku czego Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem (udziałowcem) w dwóch spółkach: Spółce Akcyjnej i Spółce przejmującej W takim przypadku jednak cześć wydatków na nabycie akcji (ustalonych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT w wysokości nominalnej wartości udziałów) powinna zostać przyporządkowana do udziałów akcji, które w wyniku podziału Spółka obejmie w Spółce przejmującej. Zdaniem Wnioskodawcy klucz podziału powinien zostać ustalony według zmiany wysokości kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej powstałej w wyniku podziału. W związku z tym koszt nabycia akcji w Spółce Akcyjnej, które w wyniku podziału ulegną umorzeniu (w zamian za co Wnioskodawca otrzyma udziały/akcje w Spółce przejmującej), będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w przypadku ewentualnego zbycia udziałów/akcji w Spółce przejmującej. W stosunku do akcji Spółki Akcyjnej, które będą składać się na jej kapitał zakładowy po podziale, Wnioskodawca powinien przypisać im koszt uzyskania przychodu w proporcji w jakiej kapitał zakładowy Spółki Akcyjnej uległ zmniejszeniu w wyniku podziału.

Przykład:

Udziałowiec Wnosi do Spółki akcje Spółki Akcyjnej o wartości nominalnej 20 (koszt nabycia 20). W zamian za aport Spółka wydaje udziałowcowi udziały własne, których wartość nominalna wynosi 90. W następnym kroku następuje podział, w wyniku którego kapitał zakładowy Spółki Akcyjnej uległ zmniejszeniu o 50% do 10 (umorzeniu uległo 50% akcji o wartości nominalnej 10). Następnie Spółka sprzedaje akcje w Spółce Akcyjnej za cenę wynoszącą 50. W takim przypadku Spółka rozpoznaje przychód w wysokości 50 (cena uzyskana ze sprzedaży akcji) i pomniejsza go o koszt uzyskania przychodu równy 50% kosztów nabycia wszystkich akcji w Spółce Akcyjnej tzn. w wysokości 45 (nominalna wartość udziałów wydanych na rzecz Udziałowca w zamian za 50% akcji w Spółce Akcyjnej). Spółka rozpozna więc dochód z transakcji sprzedaży akcji w wysokości 5. Koszt nabycia przez Udziałowca akcji w Spółce Akcyjnej (w wysokości 20) zostanie rozpoznany jako koszt podatkowy dopiero w momencie sprzedaży udziałów w Spółce (intencją ustawodawcy było przesunięcie w czasie powstania dochodu po stronie podmiotów dokonujących wymiany udziałów).

Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2011 r., nr IBPNII/2/423-9/11/AK

" (...) wydatki poniesione na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej ustalone zgodnie z powyższymi zasadami stanowią koszt uzyskania przychodu tylko w takiej proporcji w jakiej pozostaje u udziałowca (akcjonariusza) wartość nominalna unicestwionych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) w tej spółce przed podziałem.

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2008 r" nr IBPB3/123-323/08/PP:

"W świetle powyższego kosztem uzyskania przychodu ze zbycia akcji spółki nowo zawiązanej będą w związku z tym koszty uzyskania przychodów ustalone według powyższych zasad, jednakże tylko w takiej proporcji w jakiej pozostaje u udziałowca wartość nominalna unicestwionych akcji w spółce dzielonej do wartości nominalnej akcji w tej spółce przed podziałem. W pozostałym zakresie koszty te będą stanowiły koszt uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu akcji spółki podzielonej przez wydzielenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja odnosi się do obowiązków podatkowych Wnioskodawcy dla którego rodzi skutki prawne, a nie Udziałowca Spółki Akcyjnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.