IPPB3/423-139/11-2/MC - Uznanie za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem akcji i moment zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2011 r. (data wpływu 15 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem akcji i określeniem momentu zaliczenia ich do kosztów - jest prawidłowe.

W dniu 15 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem udziałów i określeniem momentu zaliczenia ich do kosztów.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydana odrębna interpretacja.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

C. zamierza nabyć 100% akcji w spółce (dalej Spółka), która jest właścicielem jednej z wiodących stacji telewizyjnych w Polsce. Celem przedmiotowej transakcji jest wzmocnienie pozycji C. na polskim rynku medialnym oraz zwiększenie przychodów zarówno C. jak i Spółki. Wśród głównych oczekiwanych korzyści, które mają prowadzić do zwiększenia przychodów C., będących wynikiem zakupu akcji w Spółce, należy wymienić:

* przyrost bazy abonentów,

* wzrost rynku reklamowego,

* zwiększenie lojalności klientów,

* wzrost średniego przychodu OP na użytkownika (ang. ARPU),

* rozwój technologii,

* powstanie nowych produktów,

* umocnienie marki.

Ponadto, dzięki włączeniu Spółki do grupy podmiotów kontrolowanych przez C., możliwe będzie obniżenie kosztów związanych z prowadzoną przez C. działalnością. W szczególności: (i) poprzez podejmowanie wspólnych akcji marketingowych obniżone zostaną wydatki związane z promocją (ii) zmniejszeniu ulegną koszty poprzez centralizację zakupów, (iii) obniżone zostaną koszty administracyjne dzięki korzystaniu z danych zasobów zarówno przez C. oraz przez Spółkę (Iv) dzięki możliwości użytkowania przez C. tzw. transpondera technicznego, będącego w posiadaniu Spółki zostaną zoptymalizowane koszty wewnątrzgrupowe (v) wspólne decyzje strategiczne dotyczące oferty programowej ograniczą dotychczasowe wydatki w ramach grupy na zakup licencji dostępu do międzynarodowych kanałów telewizyjnych.

W celu sfinansowania nabycia akcji, C. zamierza zaciągnąć kredyt.

W związku z przedmiotową transakcją poniesione zostaną następujące wydatki:

* koszty prowizji Domu Maklerskiego pośredniczącego przy zakupie akcji;

* koszty kredytu, w tym koszty odsetek od kredytu oraz prowizji bankowych (za przyznanie finansowania, za gotowość do wypłaty finansowania itp.);

* koszty usług konsultacyjno-doradczych, w tym koszty: audytu prawnego, podatkowego oraz finansowego Spółki, czynności prawnych dotyczących procesu pozyskania finansowania oraz samej transakcji, usług doradczych w zakresie pozyskania źródeł finansowania, koszty "success fee" (premia) za pozyskanie źródła finansowania przez podmiot niebędący domem maklerskim, przygotowanie opinii, raportów, wycen, obsługi procesu emisji obligacji, tłumaczeń, wydatki związane z ratingiem Spółki, (dalej "koszty usług doradczych").

C. zamierza sprawować nadzór właścicielski nad Spółką. Wśród członków Rady Nadzorczej Spółki znajdują się członkowie zarządu C. W ramach nadzoru właścicielskiego C. będzie udzielała pomocy w określaniu strategii działania Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad.1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: ustawa o CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W konsekwencji, w myśl powołanego przepisu, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony w poczet kosztów podatkowych, musi spełniać dwie przesłanki, a mianowicie musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów (zachowania, zabezpieczenia ich źródła) oraz nie może być wymieniony w katalogu wydatków, które nie są uznawane za koszt podatkowy.

Z powołanego przepisu wynika, iż kosztami podatkowymi są zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające z nimi w związku pośrednim, o ile zostały poniesione w sposób racjonalny w celu uzyskania przychodu, w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów. Biorąc pod uwagę, iż zakup akcji w Spółce ma na celu zwiększenie przychodów C. (spodziewane korzyści przedstawione zostały w opisie stanu faktycznego), wydatki poniesione przez C. w związku z transakcją w postaci kosztów prowizji maklerskiej, odsetek od kredytu zaciągniętego w celu sfinansowania transakcji, prowizji bankowych oraz usług doradczych stanowić będą koszty podatkowe. Ponadto, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, włączenie Spółki do grupy podmiotów kontrolowanych przez C. przyczyni się do obniżenia kosztów związanych z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów/akcji albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e. Tym samym ustawodawca odroczył możliwość zaliczenia wydatków na objęcie/nabycie udziałów/akcji w spółce do kosztów uzyskania przychodu, do momentu sprzedaży udziałów/akcji.

Mając na względzie powołany przepis należy rozróżnić wydatki na nabycie udziałów/akcji od wydatków związanych pośrednio z taką transakcją. Użycie określenia "wydatki na nabycie oznacza, iż art. 16 ust. 1 pkt 8 obejmuje swym zakresem wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów/ akcji, a mianowicie takie bez których transakcja nie mogłaby dojść do skutku, w szczególności cenę, opłaty notarialne oraz prowizje biura maklerskiego. Wydatkami bezpośrednio warunkującymi nabycie udziałów/akcji nie są natomiast wydatki związane z pozyskaniem finansowania oraz wydatki na usługi doradcze. Takie stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2004 r. (sygn. akt FSK 324/04), Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2004 r. (sygn. akt III SA/Wa 2893/02) oraz WSA w Gliwicach z dnia 22 lutego 2005 r. (sygn. akt I SA/Gl 74/04).

Stanowisko to prezentowane jest także w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 maja 2009 r. (nr IPPB3/423-1 07/09-2/AG), wyraził pogląd, zgodnie z którym: "stosownie do wypracowanej linii interpretacyjnej sformułowanie "wydatki na objęcie lub nabycie" oznacza wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące objęcie lub nabycie udziałów, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne objęcie lub nabycie. Do kosztów warunkujących objęcie udziałów zalicza się zapłaconą cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, opłatę skarbową itp. Natomiast odsetki od kredytu zaciągniętego na objęcie udziałów nie są wydatkiem, który warunkuje objęcie udziałów." Poniżej przedstawione zostało szczegółowe stanowisko odnoszące się do poszczególnych rodzajów wydatków, opisanych w stanie faktycznym.

Koszty odsetek od kredytu

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, iż odsetki od kredytu zaciągniętego na wyboru sposobu finansowania zakupu akcji Spółki. Co do zasady C. może pozyskać potrzebne środki finansowe w inny sposób, zatem odsetki nie stanowią wydatku, który bezpośrednio warunkuje zakup akcji, w odróżnieniu od wydatków takich jak cena, czy prowizja biura maklerskiego.

Należy zatem stwierdzić, iż odsetki od zaciągniętego przez C. kredytu na zakup akcji stanowić będą koszt podatkowy, zaliczany do kosztów w momencie zapłaty odsetek albo w momencie ich kapitalizacji. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od kredytów i pożyczek.

Jednocześnie w myśl art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z powyższych przepisów wynika a contrario, że zapłacone albo skapitalizowane odsetki od pożyczki związanej z działalnością gospodarczą podatnika stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie zapłaty albo kapitalizacji, z uwzględnieniem art. 11 oraz art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów oraz orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo:

Koszty prowizji bankowej

Koszty prowizji bankowej, podobnie jak odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów/akcji innej spółki, stanowią koszty związane z pozyskaniem kapitału i jako takie nie stanowią wydatków o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Warunek bezpośredniości, niezbędny do zaliczenia wydatków w poczet kosztów na nabycie udziałów/akcji", o których mowa w powołanym przepisie, w przypadku kosztów prowizji bankowej nie występuje. Prowizja bankowa, podobnie jak odsetki od kredytu jest bowiem wydatkiem związanym z pozyskaniem zewnętrznego źródła finansowania. Koszty z tytułu prowizji powinny zatem zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów oraz orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo:

* w piśmie Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2002 r. (nr PB4/AK-8214-6905-192/02; publ. Biuletyn Skarbowy 2002/4/24);

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2009 r. (nr IPPB3/423-1681/08-2/ER);

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2009 r. (nr ILPB3/423-791 /08-4/MC);

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2009 r. (IBPBl/2/423-206/09/PC);

* w wyroku NSA z dnia 7 września 2004, sygn. akt FSK 324/2004.

Wydatki na usługi doradcze związane z nabyciem akcji

W ocenie Wnioskodawcy, również koszty usług doradczych dotyczących transakcji nabycia akcji nie stanowią kosztów o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Podobnie jak w przypadku odsetek od kredytu na sfinansowanie transakcji oraz prowizji bankowej, warunek bezpośredniości nie jest w przedmiotowej sytuacji spełniony. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 kwietnia 2004 r. Sygn. akt III SA 2893/02, kosztów obsługi prawnej na etapie podejmowania decyzji o zakupie udziałów nie można traktować jako wydatków na nabycie udziałów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT ponieważ pojęcie wydatki na nabycie oznacza koszty bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów, tj. takie bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie, np. zapłacona cena, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, opłata skarbowa. Usługi prawne należy zakwalifikować jako koszty mające związek z prowadzoną przez spółkę działalnością oraz planowanymi przedsięwzięciami.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki na usługi o charakterze doradczym należy zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodu pośrednio związane z osiąganymi przez Spółkę przychodami Jako takie koszty te powinny być potrącalne w dacie ich poniesienia.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz organów skarbowych, przykładowo:

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 lipca 2010 r. (nr IBPBI/2/423-603/10/MO);

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 marca 2010 r. (nr IBPBI/2/423-1581/09/AK);

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z dnia 18 maja 2009 r. (nr ITPB3/423-135/09/AW);

* W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 listopada 2008 r. (nr ITPB3/423-412/08/MT);

* w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2008 r. (nr ILPB3/423-447/08-2/MM) oraz z dnia 19 maja 2008 r. (nr ILPB3/423-1 35/08-2/EK);

* w piśmie Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 17 maja 2005 r. (nr 1472/ROP1/423-86-99/05/AJ).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, Spółka stwierdza, iż wydatki z tytułu: (i) odsetek od kredytu na zakup akcji w Spółce, (li) prowizji bankowej (za przyznanie finansowania, za gotowość do wypłaty finansowania, itp.), oraz (iii) kosztów usług doradczych, stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. W przypadku odsetek, koszt rozpoznawany będzie w momencie faktycznej zapłaty odsetek albo w momencie ich kapitalizacji.

Ad. 2

Biorąc pod uwagę wyjaśnienia zawarte w stanowisku odnoszącym się do pytania nr 1, Spółka uważa, iż koszty prowizji biura maklerskiego jako koszty bezpośrednio warunkujące nabycie akcji stanowić będą wydatki o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT i jako takie zaliczone zostaną w poczet kosztów podatkowych dopiero w momencie zbycia akcji. Przedmiotowe wydatki stanowią bowiem koszty, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne nabycie akcji.

Przedmiotowe stanowisko znajduje potwierdzenie w rozlicznych pismach, interpretacjach Dyrektorów Izb Skarbowych oraz orzeczeniach sądów administracyjnych (powołanych powyżej), w których to interpretacjach (wyrokach) obok zapłaconej ceny, opłat notarialnych i skarbowych, prowizja biura maklerskiego uznawana jest za podstawowy przykład wydatku o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, 09-402 Płock, ul. 1 Maja 10.