IPPB3/423-133/14-2/MS1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2014 r. (data wpływu: 10 lutego 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu do opodatkowania w sytuacji otrzymania składników majątkowych pozostałych po likwidacji Spółki Córki - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu do opodatkowania w sytuacji otrzymania składników majątkowych pozostałych po likwidacji Spółki Córki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka). Wnioskodawca nie rozpoczął jeszcze prowadzenia działalności gospodarczej, i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek w sprawie nadania numeru NIP zostanie wkrótce złożony.

Spółka stanie się jedynym wspólnikiem spółki kapitałowej (odpowiednik sp. z o.o.) mającej siedzibę w jednym z państw członkowskich Unii Europejskiej (Spółka Córka). Transakcja nabycia udziałów w Spółce Córce przez Spółkę będzie spełniała kryteria do uznania ją za tzw. wymianę udziałów, w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem wspólnik Spółki (osoba fizyczna) będąc jedynym wspólnikiem Spółki wniesie wszystkie swoje udziały w Spółce Córce na kapitał zakładowy Spółki i w zamian za ten aport obejmie nowoutworzone udziały.

Wartość otrzymanych udziałów w Spółce Córce nie będzie stanowić przychodu dla Spółki, w związku z czym nie powstanie konieczność opodatkowania transakcji podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka przewiduje, że w celu uproszczenia struktury własnościowej może dojść do likwidacji Spółki Córki, a w konsekwencji przeniesienia własności całego majątku należącego do Spółki Córki na Spółkę.

Niewykluczone, że majątek Spółki zostanie wydany Spółce w ramach procesu likwidacji, w naturze. Może mieć miejsce sytuacja, w której wartość majątku likwidacyjnego otrzymana przez Spółkę będzie stanowiła jej przychód podlegający opodatkowaniu, gdyż nie będą spełnione przesłanki do zwolnienia przychodu określone w art. 22 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Składniki majątkowe Spółki Córki, które mogą zostać przekazane Spółce w ramach likwidacji nie zostały objęte przez Spółkę Córkę w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w przypadku nabycia przez Spółkę udziałów Spółki Córki w formie aportu (wymiany udziałów) dochodem (przychodem) Spółki z tytułu likwidacji Spółki Córki będzie nadwyżka wartości rynkowej majątku Spółki otrzymanego w związku z likwidacją Spółki Córki ponad wydatkami Spółki poniesionymi na nabycie udziałów Spółki Córki w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych wspólnikowi Spółki w zamian za udziały Spółki Córki.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się; "zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni umorzenia udziałów (akcji) w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych wspólnikom dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia".

Uwzględniając powyższe, należy zatem ustalić jak należy rozumieć określenie koszt nabycia lub objęcia udziałów w Spółce - koszt ten bowiem, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie stanowił przychodu otrzymanego przez Spółkę w związku z likwidacją Spółki Córki.

Artykuł 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy nie precyzuje jak należy rozumieć określenie "koszt nabycia".

Zdaniem Wnioskodawcy kosztem nabycia udziałów Spółki Córki jest wartość nominalna udziałów Spółki wydanych przez Spółkę w zamian za aport udziałów Spółki Córki. Koszt ten bowiem Spółka poniosła, aby nabyć/objąć udziały w Spółce Córce. A zatem, jest to wydatek dokonany przez Spółkę, aby uzyskać własność udziałów Spółki Córki, dokonany nie w pieniądzu, ale poprzez zwiększenie jej pasywów.

Za taką interpretacją przemawia również wykładnia celowościowa albowiem transakcja wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest szczególną postacią aportu w formie niepieniężnej. W odróżnieniu od stanów faktycznych ujętych w hipotezie normy jaką można wyprowadzić z art. 12 ust. 1 pkt 7 omawianej ustawy, wymiana udziałów nie powoduje powstania przychodu podatkowego, a realizacja wszelkich konsekwencji w podatku dochodowym od osób prawnych zostaje przesunięta na moment m.in. dyspozycji otrzymanych tą drogą udziałów.

Wartość nominalna udziałów Spółki wydanych wspólnikowi tej Spółki w zamian za aport udziałów Spółki Córki będzie kosztem pomniejszającym przychód z odpłatnego zbycia udziałów Spółki. Zgodnie z art. 16 ust. 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów "wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)".

Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do tego, aby różnicować sytuację podatników likwidujących spółkę od podatników zbywających jej udziały (i w związku z tym w odmienny sposób interpretować określenia koszt nabycia z art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wydatki na nabycie z art. 16 ust. 8e ustawy).

W świetle art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, w sytuacji gdy Spółka otrzyma w ramach likwidacji Spółki Córki określone składniki majątkowe, wartość uzyskanego majątku likwidacyjnego będzie przewyższać wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie bądź objęcie udziałów w likwidowanej Spółce Córce, to do przychodów Spółki podlegać będzie zaliczeniu tylko nadwyżka uzyskana wartości rynkowej składników otrzymanych w ramach majątku likwidacyjnego ponad wydatki na nabycie bądź objęcie udziałów w Spółce (tekst jedn.: w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku - wartość nominalną udziałów Spółki objętych przez wspólnika Spółki w zamian za udziały Spółki Córki).

W sytuacji, gdy podatnik w ramach likwidacji Spółki Córki otrzyma składniki majątkowe, których wartość rynkowa będzie niższa niż wartość nominalna udziałów wydanych przez Spółkę i objętych przez wspólnika Spółki w zamian za aport w postaci udziałów w Spółce Córce, to wówczas stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość rynkowa składników otrzymanych w ramach likwidacji Spółki nie będzie podlegać zaliczeniu do przychodów Spółki. Udziały w Spółce stanowią bowiem swoiste wynagrodzenie wydawane w zamian za otrzymane przez Spółkę udziały w Spółce Córce.

Podsumowując, podstawą opodatkowania w ramach opisanego zdarzenia przyszłego będzie nadwyżka wartości rynkowej składników majątkowych otrzymanych przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Córki ponad wydatki na nabycie udziałów w Spółce Córce w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w Spółce Córce wydanych wspólnikowi w ramach wymiany udziałów za udziały Spółki.

W sytuacji, gdy wartość rynkowa składników majątkowych otrzymanych przez Spółkę w ramach likwidacji Spółki Córki będzie niższa niż wydatki na nabycie udziałów w Spółce w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w Spółce wydanych w ramach wymiany udziałów za udziały Spółki to po stronie Spółki nie powstanie przychód podatkowy w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego Spółki Córki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.