IPPB3/423-124/14-2/PK1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2014 r. (data wpływu: 5 lutego 2014 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia składników majątkowych Spółki Osobowej przekształconej ze Spółki Kapitałowej, której udziały nabyte zostały w drodze wkładu niepieniężnego - jest prawidłowe.

W dniu 5 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia składników majątkowych Spółki Osobowej przekształconej ze Spółki Kapitałowej, której udziały nabyte zostały w drodze wkładu niepieniężnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka Nabywająca" lub "Wnioskodawca") zamierza nabyć w drodze aportu udziały bądź akcje (dalej: "Udziały") w spółce kapitałowej (dalej: "Spółka Kapitałowa").

Nabycie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce Kapitałowej będzie zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "Ustawa o CIT"). W szczególności, zarówno Spółka Nabywająca, Spółka Kapitałowa jak i wnoszący podlegają w Polsce, innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Nie można wykluczyć, że po przeprowadzeniu wymiany udziałów, Spółka Kapitałowa zostanie przekształcona w spółkę osobową niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "Spółka Osobowa"). W przyszłości możliwe jest również, że Spółka Osobowa zbędzie niektóre (lub wszystkie) składniki majątku, nabyte przez Spółkę Kapitałową przed przekształceniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy ustalić koszt uzyskania przychodów, który będzie miał prawo rozpoznać Wnioskodawca, w razie zbycia przez Spółkę Osobową składników majątku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia przez Spółkę Osobową składników majątku nabytych przez Spółkę Kapitałową przed przekształceniem, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości równej wartości początkowej tych składników wynikającej z ewidencji Spółki Kapitałowej (która jednocześnie stanowić będzie wartość początkową w ewidencji Spółki Osobowej) pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne (z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 5 Ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 5 Ustawy o CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Ustawa o CIT nie zawiera szczególnego przepisu, regulującego sposób ustalania kosztu podatkowego przy zbyciu składników majątku przez spółkę osobową powstałą w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej. W konsekwencji, wobec braku uregulowań szczególnych, w analizowanym zdarzeniu przyszłym zastosowanie powinny znaleźć zasady ogólne.

Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego wynika, iż wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z powyższych regulacji bezsprzecznie wynika zatem, że w przypadku zbycia danego środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej, kosztem uzyskania przychodów jest wartość początkowa tego składnika wynikająca z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne. Reguła ta powinna znaleźć odpowiednie zastosowanie także dla składników majątku niestanowiących środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych (np. zapasów).

Jednocześnie, stosownie do art. 16g ust. 9 ww. ustawy, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art, 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Reguła ta powinna znaleźć odpowiednie zastosowanie w przypadku zbycia składników majątku niestanowiących środków trwałych czy wartości niematerialnych i prawnych (np. zapasów).

Wskazana "zasada kontynuacji" dotyczy również wysokości dokonanych odpisów amortyzacyjnych i wybranej metody amortyzacji przez podmiot przekształcany. Zgodnie bowiem z art. 16h ust. 3 Ustawy o CIT, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony.

W świetle powyższych regulacji należy uznać, że w przypadku zbycia przez Spółkę Osobową składników majątku nabytych przez Spółkę Kapitałową przed przekształceniem, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości równej wartości początkowej tych składników, wynikającej z ewidencji Spółki Kapitałowej (stanowiącej także wartość początkową w ewidencji Spółki Osobowej) pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane przez Spółkę Kapitałową oraz Spółkę Osobową (z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 5 Ustawy o CIT).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jego stanowisko znajduje całkowite potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. W szczególności, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 15 maja 2012 r. (sygn, ILPB4/423-56/12-2/MC) stwierdził, że:

"Zatem, koszty uzyskania przychodów w niniejszej sprawie to wartość początkowa (ustalona w wysokości przyjętej przez spółkę z o.o., która jednocześnie stanowić będzie wartość początkową w przekształconej spółce osobowej) pomniejszona o odpisy amortyzacyjne dokonane przez spółkę z o.o. i spółkę osobową (suma tych odpisów obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów). Natomiast w przypadku zbycia gruntów, kosztem uzyskania przychodów będzie jego wartość początkowa ustalona przez spółkę osobową na podstawie wartości początkowej tego gruntu ustalonego przez spółkę z o.o. Zgodnie, bowiem z art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów".

Podobne stanowisko zostało również wyrażone:

* w interpretacji indywidualnej z dnia z 5 grudnia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak: IPPB1/415-1118/12-2/MS, oraz

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 listopada 2012 r., znak: IPTPB1/415-543/12-3/ASZ.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że dwie powyższe interpretacje odnoszą się do wspólników spółki osobowej będących osobami fizycznymi, Niemniej jednak uregulowania obowiązujące w tym zakresie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są analogiczne do przepisów obowiązujących na gruncie Ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.