IPPB3/423-124/13-2/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2013 r. (data wpływu 1 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia strat poniesionych w latach poprzednich w związku z cofnięciem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie strefy - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczenia strat poniesionych w latach poprzednich w związku z cofnięciem zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie strefy - jest nieprawidłowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) na podstawie Zezwolenia z dnia 12 grudnia 2007 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: Zezwolenie). Zgodnie z treścią Zezwolenia Spółka została zobowiązana m.in. do:

* poniesienia na terenie strefy nakładów inwestycyjnych w rozumieniu Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. w sprawie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 26, poz. 170 z późn. zm.) w łącznej wysokości co najmniej 4.867.240 EUR w terminie do dnia 30 czerwca 2009 r.

* zatrudnienia na terenie strefy co najmniej 32 pracowników w rozumieniu Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 lutego 2007 r. w sprawie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 26, poz. 170 z późn. zm.) w terminie do dnia 30 czerwca 2009 r., i utrzymanie tego poziomu zatrudnienia do dnia 31 grudnia 2014 r.

* zakończenie inwestycji w terminie do dnia 30 czerwca 2009 r.

Na mocy decyzji Ministra Gospodarki z dnia 28 sierpnia 2012 r. Spółce cofnięto Zezwolenie z uwagi na niespełnienie żadnego z warunków określonych w Zezwoleniu. W myśl przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, dalej: ustawa o CIT), Spółka nie deklarowała dotychczas straty wygenerowanej na działalności objętej Zezwoleniem jako straty podatkowej podlegającej odliczeniu od dochodu. Spółka nie osiągnęła dotychczas dochodu na działalności objętej zezwoleniem. Oprócz działalności objętej zezwoleniem Spółka prowadzi w niewielkim zakresie także działalność opodatkowaną. Z uwagi na okoliczności rynkowe Spółka nie osiągnęła dotychczas dochodu na działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku cofnięcia Zezwolenia Spółka utraciła status przedsiębiorcy strefowego, a tym samym zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT będzie uprawniona do odliczenia straty wygenerowanej na działalności dotychczas objętej Zezwoleniem, tj. do obniżenia dochodu o wysokość tej straty w najbliższych kolejno następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku cofnięcia Zezwolenia Spółka jest uprawniona do odliczenia straty wygenerowanej na działalności dotychczas objętej Zezwoleniem zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT tj. do obniżenia dochodu o wysokość tej straty w najbliższych kolejno następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Skutki cofnięcia Zezwolenia na gruncie ustawy o CIT.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej straty ekonomicznej na podstawie zezwolenia są zwolnione z podatku dochodowego. Możliwość korzystania przez przedsiębiorcę strefowego ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CITw związku z przepisami ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, dalej: ustawa o SSE) oraz odpowiednich rozporządzeń strefowych jest uwarunkowana spełnieniem określonych warunków wskazanych w zezwoleniu.

W przypadku rażącego uchybienia tym warunkom lub nieusunięcia uchybień stwierdzonych w toku kontroli w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki, w myśl art. 19 ust. 1 ustawy o SSE zezwolenie może zostać cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony.

Zgodnie z art. 17 ust. 5 ustawy o CIT w razie cofnięcia zezwolenia podatnik:

(i) traci prawo do zwolnienia oraz

(ii) jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego.

W ocenie Spółki, taka konstrukcja przepisu art. 17 ust. 5 ustawy o CIT wskazuje, że w przypadku cofnięcia zezwolenia strefowego należy przyjąć założenie, zgodnie z którym podatnikowi nigdy nie przysługiwała pomoc publiczna, a co za tym idzie jest on obowiązany do jej zwrotu w postaci uiszczenia podatku, który musiałby zostać zapłacony w sytuacji niekorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że skutkiem cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest przywrócenie stanu sprzed uzyskania zezwolenia, a zatem przyjęcie fikcji prawnej, zgodnie z którą zezwolenie to nigdy nie zostało wydane.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, z dniem cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej dochody uzyskiwane przez podatnika w okresie korzystania ze zwolnienia tracą status dochodów zwolnionych z opodatkowania. Tym samym, przychody osiągane przez podatnika w okresie obowiązywania zezwolenia, a także ponoszone koszty ich uzyskania powinny być uwzględniane przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

Ustalenie podstawy opodatkowania na gruncie ustawy CIT możliwość odliczenia straty Spółka pragnie zaznaczyć, że przewidziany w ustawie o CIT skutek cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, tj. zobowiązanie podatnika do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia, powoduje konieczność ustalenia podstawy opodatkowania.

W myśl art. 17 ust. 6 ustawy o CIT "w przypadku cofnięcia zezwolenia (...) podatnik jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dochodu, w odniesieniu do którego utracił prawo do zwolnienia, a w razie poniesienia straty do jej zmniejszenia o tę kwotę." Wskazać przy tym należy, że zacytowany przepis odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której w okresie obowiązywania zezwolenia podatnik osiągnął dochód, brak natomiast regulacji w zakresie ponoszonej w tym czasie straty. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, konieczne jest odniesienie się do treści art. 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochód winien być przy tym rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w danym roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekroczą sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie natomiast do treści art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów i związanych z nimi kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. W myśl uregulowań zawartych w art. 7 ust. 4 ustawy o CIT wskazanych przychodów i kosztów nie uwzględnia się również w procesie ustalania straty.

W związku z powyższym, dochody generowane przez podatnika w ramach działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jako dochody wolne od podatku, nie mogą być uwzględniane w procesie ustalania podstawy opodatkowania. Jednocześnie, jeżeli podatnik ponosi stratę z działalności objętej zwolnieniem strefowym, nie może tej straty uwzględniać przy ustalaniu podstawy opodatkowania.

Niemniej jednak, jak wskazano powyżej, w przypadku cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i utraty przez podatnika prawa do zwolnienia, przychody i koszty uzyskania przychodów wygenerowane w okresie obowiązywania zezwolenia należy traktować jako osiągnięte i poniesione w związku z działalnością opodatkowaną na zasadach ogólnych. Tym samym, w ocenie Spółki, zarówno osiągnięty przez podatnika dochód, jak i poniesiona strata powinny zostać uwzględnione w ustaleniu podstawy opodatkowania.

W świetle powyższych rozważań, zdaniem Spółki, przepis art. 17 ust. 6 ustawy o CIT nie może być interpretowany w ten sposób, że jedynym skutkiem prawnopodatkowym z niego wynikającym jest konieczność zapłaty podatku od dochodu, w odniesieniu do którego podatnik utracił prawo do zwolnienia. Taka wykładnia wskazanego przepisu prowadziłaby bowiem do niedopuszczalnego wniosku, zgodnie z którym w przypadku osiąganych dochodów podatnik prowadziłby działalność opodatkowaną, natomiast w przypadku ponoszenia straty - działalność zwolnioną.

Skoro zatem przepis art. 17 ust. 6 ustawy o CIT nie reguluje wprost konsekwencji cofnięcia zezwolenia strefowego w kontekście straty ponoszonej przez podatnika w okresie obowiązywania zezwolenia, która, w wyniku tego cofnięcia uzyskuje status straty podatkowej, w ocenie Spółki, należy odnieść się do ogólnej regulacji zawartej w art. 7 ust. 5 ustawy o CIT. W myśl wskazanego przepisu, o wysokość straty, stanowiącej ujemną różnicę między osiągniętymi przez podatnika przychodami a poniesionymi kosztami ich uzyskania, wygenerowanej w danym roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku cofnięcia Zezwolenia, Spółka będzie uprawniona do rozliczenia strat poniesionych w okresie jego obowiązywania. Należy przy tym zauważyć, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Ministra Finansów. Przykładowo, w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 lipca 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-528/09/AM stwierdzono, że "strata poniesiona w okresie zwolnienia podatkowego jest stratą ekonomiczną z tytułu ponoszenia ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej, a nie stratą w rozumieniu prawa podatkowego. Jeżeli jednak na skutek cofnięcia zezwolenia dochód osiągnięty na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie korzysta ze zwolnienia, to wówczas osiągnięte przez Spółkę na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej przychody, jak również związane z nimi koszty ich uzyskania, będą brane pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania. W przypadku, gdy Spółka osiągnęła dochód będzie on podlegał opodatkowaniu, co wprost wynika z art. 17 ust. 5 usta wy o p.d.o.p. Natomiast jeżeli Spółka osiągnęła z tego tytułu stratę, to będzie mogła ją rozliczyć w następnych latach, zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 7 ust. 5 ustawy o p.d.o.p. (...)"

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 26 października 2007 r., sygn. IP-P83-423-42/07-3/AJ w którym dodatkowo podkreślono, że "W celu ustalenia wyniku podatkowego w okresie korzystania ze zwolnienia należy dokonać korekty zeznań za poszczególne lata podatkowe, uwzględniając odpowiednio unormowania proceduralne obowiązujące w tym zakresie, wynikająca z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (...), w szczególności rozdziału 8 i 10 ustawy".

W kontekście powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że w konsekwencji cofnięcia Zezwolenia przez Ministra Gospodarki jest zobowiązana do opodatkowania ewentualnego dochodu uzyskanego na działalności objętej wcześniej tym Zezwoleniem, jednocześnie jest także uprawniona do rozliczenia wygenerowanych na tej działalności strat.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: "u.p.d.o.p.", "ustawy"), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest, z zastrzeżeniem art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Podstawę opodatkowania stanowi natomiast dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo w art. 7a ust. 1 tej ustawy po odliczeniu wartości wskazanych w art. 18. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. w sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy). Regulacja art. 7 ust. 5 daje podatnikowi prawo do obniżenia dochodu o wysokość straty w najbliższych kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych,z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50%.Ponadto, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, na mocy przepisu art. 7 ust. 3 ww. ustawy, nie uwzględnia się między innymi:

* przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

* kosztów uzyskania ww. przychodów.

Wartości te nie są brane pod uwagę również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 tej ustawy).

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych). Zgodnie z ust. 4 tego przepisu, organem, który udziela, cofa i zmienia zezwolenie jest minister właściwy do spraw gospodarki.

Artykuł 17 ust. 5 u.p.d.o.p. stanowi, iż w razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 ustawy, podatnik jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dochodu, w odniesieniu do którego utracił prawo do zwolnienia, a w razie poniesienia straty do jej zmniejszenia o tę kwotę - w rozliczeniu zaliczki za wybrany okres wpłaty zaliczek, o którym mowa w art. 25, w którym utracił to prawo, a gdy utrata prawa nastąpi w ostatnim okresie wpłaty zaliczek danego roku podatkowego - w zeznaniu rocznym.

Artykuł 17 ust. 5 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest jedynym przepisem regulującym skutki cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Nie zawiera on w swej treści prawa do rozliczania strat wygenerowanych na działalności zwolnionej z dochodu opodatkowanego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z 2007 r. Na mocy decyzji Ministra Gospodarki Spółce cofnięto Zezwolenie z uwagi na niespełnienie żadnego z warunków określonych w Zezwoleniu.

Wobec powyższego Spółka stoi na stanowisku, że sytuacja podatnika wobec którego wydano decyzję o cofnięciu zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, stanowiącego podstawę zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, jest analogiczna do sytuacji podatnika, który nigdy nie był objęty takim zwolnieniem podatkowym a w konsekwencji w przypadku cofnięcia Zezwolenia Spółka jest uprawniona do odliczenia straty wygenerowanej na działalności dotychczas objętej Zezwoleniem zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT.

W ocenie organu, pogląd Spółki nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Cofnięcie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie ma skutku ex tunc. Wskazany powyżej ust. 5 art. 17 u.p.d.o.p. stanowi, że jeżeli podatnik w razie cofnięcia zezwolenia traci prawo do zwolnienia, to utrata tego prawa wynika wprost z decyzji o cofnięciui następuje w dacie jej wydania a nie z mocą wsteczną od dnia udzielenia zezwolenia. Cofnięcie zezwolenia nie powoduje swoistego powrotu do stanu sprzed dnia jego wydania. Wprawdzie konsekwencją cofnięcia zezwolenia na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest obowiązek opodatkowania dochodu, co do którego podatnik utracił prawo do zwolnienia podatkowego, ale nie mają tu zastosowania ogólne zasady obliczania i zapłaty podatku od dochodu uzyskanego w danym okresie rozliczeniowym. W przeciwnym bowiem wypadku wiązałoby się to z powstaniem zaległości podatkowych za poszczególne okresy i obowiązkiem zapłaty odsetek. Tymczasem ustawodawca nakazał rozliczenie, uprzednio zwolnionego z opodatkowania, dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej w rozliczeniu zaliczki za wybrany okres wpłaty zaliczek, o którym mowa w art. 25 u.p.d.o.p., w którym podatnik utracił to prawo, a jeżeli nastąpiło to w ostatnim okresie danego roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Uwzględniając powyższe, strata poniesiona przez Spółkę w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie jest stratą podatkową w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością nad osiągniętymi z niej przychodami stanowi jedynie stratę ekonomiczną. Zatem nie może zostać rozliczona w oparciu o art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie analizy ww. przepisów brak jest zatem podstaw do stwierdzenia, iż wskutek cofnięcia zezwolenia, działalność gospodarcza uprzednio prowadzona na jego podstawie na terenie specjalnej strefy ekonomicznej staje się działalnością gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. Jedyny skutek podatkowy wynikający z cytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to konieczność zapłaty podatku od dochodu, w odniesieniu do którego podatnik utracił prawo do zwolnienia. Analizowane przepisy stanowią jedynie o opodatkowaniu dochodu, nie odnosząc się natomiast do poniesionych strat.

Wyrażone powyżej stanowisko organu znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wydanego w dniu 29 czerwca 2010 r. syg. Akt I SA/Łd 530/10 utrzymanym w mocy orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2012 r. sygn akt II FSK 2366/10, w którym stwierdzono: "To wszystko prowadzi do wniosku, że obowiązki podatnika korzystającego dotychczas ze zwolnienia podatkowego zostały uregulowane na zasadach szczególnych, bez możliwości odwołania się do ogólnych zasad opodatkowania. Jak już wcześniej wskazano, regulacja ta określa wyłącznie zasady i tryb rozliczenia dochodu osiągniętego w okresie korzystania ze zwolnienia podatkowego (art. 17 ust. 6 u.p.d.o.p.) a nie zawiera unormowania dotyczącego ewentualnego rozliczenia straty powstałej w działalności strefowej. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, nie oznacza to możliwości zastosowania w tym przypadku ogólnych zasad rozliczenia straty podatkowej z art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. Skoro w tym przypadku opodatkowaniu podlega dochód w stosunku do którego podatnik utracił prawo do zwolnienia a więc suma dochodów osiągniętych w poszczególnych okresach rozliczeniowych przypadających na działalność strefową, czyli bez uwzględnienia straty z tej działalności, to brak jest postaw do przyjęcia, ze strata ta mogłaby podlegać rozliczeniu po utracie zezwolenie. Należy, zatem zgodzić się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że jeżeli ustawodawca w sposób szczególny unormował w art. 17 ust. 5 i 6 u.p.d.o.p kwestię zapłaty podatku zwolnionego uprzednio z opodatkowania, to również w sposób wyraźny powinien uregulować kwestię pomniejszenia dochodu o stratę powstałą z działalności strefowej lub zamieścić odesłanie do odpowiedniego stosowania zasady ogólnej wynikającej z art. 7 ust. 5 p.d.o.p. Brak takich rozwiązań oznacza, że nie ma podstawy do rozliczenia dla celów podatkowych uprzednio poniesionej straty z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej, po utracie zezwolenia na jej prowadzenie."

Podobnie w wyroku z dnia 8 października 2009 r., II FSK 621/08, NSA stwierdził: " Art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p. regulujący prawo do obniżania dochodu o straty poniesione w latach ubiegłych nie ma zastosowania do dochodów i strat poniesionych w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej". Z kolei w wyroku z dnia 13 grudnia 2007 r., I SA/Wr 1532/07, WSA we Wrocławiu zauważył: "Sposób ustalania straty przewidziany w art. 7 ust. 4 u.p.d.o.p. dotyczy sytuacji, gdy podatnik korzysta ze zwolnienia podatkowego. (...) Strata poniesiona w okresie zwolnienia podatkowego w związku z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej jest stratą bilansową w znaczeniu ekonomicznym z tytułu ponoszenia przez podatnika ryzyka prowadzenia działalności gospodarczej, a nie stratą w rozumieniu prawa podatkowego". W przedmiocie możliwości rozliczenia straty podobnie jak wymienione wyżej orzeczenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. II FSK 1153/10, w którym stwierdził, że "Przepis art. 7 ust. 5 u.p.d.o.p., regulujący prawo do obniżania dochodu o straty poniesione w latach ubiegłych, nie ma zastosowania do dochodów i strat poniesionych w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej".

Reasumując, organ stwierdza, że:

* artykuł 17 ust. 5 i ust. 6 p.d.o.p. jest jedynym przepisem odnoszącym się do konsekwencji cofnięcia zezwolenia strefowego i reguluje wyłącznie konsekwencje w zakresie dochodu zwolnionego; z uwagi na brak odniesienia w tym przepisie do strat strefowych nie można z niego wywodzić skutków w stosunku do sytuacji, gdy przedsiębiorca ponosił straty z tytułu działalności na terenie strefy,

* sytuacja podmiotów strefowych jest diametralnie korzystniejsza od sytuacji pozostałych podatników, więc odmówienie im prawa do rozliczania strat po cofnięciu zezwolenia nie stanowi dyskryminacji; W przypadku podmiotów strefowych korzyścią z podjęcia działań inwestycyjnych jest przyszłe zwolnienie podatkowe, w przypadku wszystkich innych podmiotów - możliwość rozliczenia straty w kolejnych latach podatkowych.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, organ pragnie podkreślić, że każda interpretacja indywidualna oparta jest na konkretnym stanie faktycznym (lub zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku o jej wydanie. Interpretacje nie mają mocy powszechnie obowiązującej, a skutki prawne ich wydania odnoszą się wyłącznie do podmiotu wnioskującego o jej wydanie. Wydając interpretację przepisów prawa podatkowego organ ma obowiązek zajęcia jednoznacznego stanowiska co do przedstawionego problemu prawnego (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 sierpnia.2012, sygn. akt I SA/Po 367/12).

Niemniej odnosząc się do interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 30 lipca 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygn. akt IBPBI/2/423-528/09/AM organ stwierdza, że nie wpisuje się ona w ukształtowaną linię orzeczniczą (por. Wyrok WSA w Łodzi z 29 czerwca 2010 r., I SA/Łd 530/10, Wyrok NSA z 26 czerwca 2012 r., II FSK 2366/10) jak również prezentuje odmienne stanowisko od np. poglądu wyrażonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 26 stycznia 2010 r., ILPB3/423-964/09-2/ŁM. Jednocześnie organ zauważa, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna wydana w dniu 26 października 2007 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. akt IB-PB3-2/423-42/07-3/AJ nie jest znana organowi., zaś interpretacja indywidualna o zbliżonym numerze - IP-PB3-423-42/07-4/AG wydana została w innym stanie faktycznym, w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku z wydatkami na imprezy integracyjne bądź okolicznościowe i nie ma odniesienia do zagadnień niniejszej sprawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.