IPPB3/423-1105/11-2/DP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2011 r. (data wpływu 30 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych wynikających z uczestnictwa w spółce osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych wynikających z uczestnictwa w spółce osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z dynamicznym rozwojem działalności gospodarczej C. S.A. zamierza zostać wspólnikiem w spółce osobowej tj. w spółce komandytowej albo spółce komandytowo-akcyjnej, której pozostałymi wspólnikami będą jedna lub więcej osób trzecich. Jeden z pozostałych wspólników wniesie aportem do Spółki Osobowej składniki majątkowe, które Spółka Osobowa będzie wykorzystywać w prowadzonej działalności i amortyzować dla celów podatkowych. W zależności od przyjętej strategii biznesowej Spółka zostanie komplementariuszem albo komandytariuszem spółki komandytowej albo komplementariuszem albo akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej oraz będzie uprawniona do określonego w umowie spółki komandytowej albo statucie spółki komandytowo-akcyjnej prawa do udziału w zysku takiej spółki. C. planuje wnieść wkład do Spółki osobowej w formie środków pieniężnych. Ze względów biznesowych C. będzie przysługiwała znaczącą większość udziału w zysku Spółki Osobowej choć, może się zdarzyć, że wartość rynkowa wkładów (w szczególności składników majątkowych) wnoszonych do Spółki Osobowej przez pozostałego wspólnika (pozostałych wspólników) będzie znacząco wyższa od wkładu wniesionego przez C.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Spółki, będąc komplementariuszem albo komandytariuszem spółki komandytowej albo komplementariuszem albo akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej C. S.A. będzie uprawniona do zaliczania do swych przychodów odpowiadającego udziałowi w zysku spółki osobowej udziału w przychodach spółki osobowej w momencie rozpoznania przychodu przez Spółkę Osobową, niezależnie od proporcji wartości wkładu wniesionego do Spółki Osobowej przez C. do wartości wkładów wniesionych do Spółki Osobowej przez pozostałego wspólnika (pozostałych wspólników). C. S.A. będąc komplementariuszem albo komandytariuszem spółki komandytowej albo komplementariuszem albo akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej będzie uprawniona do zaliczania do swych kosztów uzyskania przychodów odpowiadającego udziałowi w zysku Spółki Osobowej udziału w kosztach Spółki Osobowej, w szczególności w odpisach amortyzacyjnych dokonywanych przez Spółkę Osobową od składników majątku wniesionych do Spółki Osobowej przez innego Wspólnika, w momencie rozpoznania kosztu przez Spółkę Osobową, w szczególności w momencie dokonania odpisu amortyzacyjnego przez Spółkę Osobową, niezależnie od proporcji wartości wkładu wniesionego do Spółki Osobowej przez C. do wartości wkładów wniesionych do Spółki Osobowej przez pozostałego wspólnika (pozostałych wspólników).

W przekonaniu Wnioskodawcy, wspólnicy Spółki osobowej mają możliwość ustalenia prawa do udziału w zysku i uczestnictwa w stratach na zasadach określonych w ustawie z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; "k.s.h."). Nie istnieje podstawa prawna dla kwestionowania przez organy podatkowe w żadnym momencie zasad przyjętych przez wspólników spółki osobowej takich jak spółka komandytowa albo spółka komandytowo-akcyjna. Ustalenie przedmiotowych reguł w umowie spółki komandytowej albo statucie spółki komandytowo-akcyjnej ma znaczenie dla ustalenia dochodów i kosztów uzyskania przychodów dla wspólników tej spółki (czyli komplementariusza i komandytariusza w przypadku spółki komandytowej oraz komplementariusza oraz akcjonariusza w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej), gdyż spółki osobowe, jako spółki nie posiadające osobowości prawnej, nie są podatnikami podatków dochodowych, są one transparentne dla celów podatków dochodowych.

Dochód dla poszczególnych wspólników będących osobami prawnymi ustala się zatem na podstawie przepisu art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.,) - dalej: "Ustawa CIT", zgodnie z którym przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zgodnie zaś z brzmieniem ust. 2 przedmiotowego artykułu ww. zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z przepisem art. 51 § 1 k.s.h.: "Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu". Natomiast w myśl § 2 cytowanego artykułu określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Przedmiotowy przepis dotyczy bezpośrednio spółki jawnej, jednak na mocy przepisów art. 89, 103 oraz 126 § 1 pkt 1 k.s.h. regulacja ta znajduje zastosowanie również do innych spółek osobowych takich jak m.in. spółka komandytowa. W myśl art. 147 § 1 k.s.h. komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. § 2. Jeżeli statut nie stanowi inaczej, komplementariuszowi nie pozbawionemu prawa prowadzenia spraw spółki, który pobiera wynagrodzenie z tytułu podejmowania czynności wymienionych w art. 137, reprezentowanie spółki komandytowo-akcyjnej przez komplementariuszy, § 1 i art. 141, ograniczenie prawa komplementariuszy do prowadzenia spraw w przypadku powierzenia obowiązków walnemu zgromadzeniu lub radzie nadzorczej, nie przysługuje udział w zysku spółki w części odpowiadającej wkładowi jego pracy do spółki.

Podkreślenia wymaga jednak fakt, iż powyższe regulacje zawarte w k.s.h. mają charakter dyspozytywny, tj. określone w nich zasady mogą ulec modyfikacji w umowie spółki komandytowej albo statucie spółki komandytowo-akcyjnej. Możliwość taka nie jest w doktrynie ani orzecznictwie kwestionowana, zatem wspólnicy spółek osobowych mogą odmiennie ustalić sposób podziału zysku i uczestnictwa w stratach przykładowo w przypadku większego zaangażowania niektórych z nich w prowadzenie bieżących spraw spółki

Należy zatem przyjąć, iż proporcję, o której mowa w art. 5 Ustawy CIT, ustala się stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki komandytowej albo statucie spółki komandytowo-akcyjnej przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Warto przytoczyć analizę dokonaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2009 r. (sygn. ILPB3/423-82/09-4/MM), w której organ ten stwierdził, iż: "Zasady wykładni systemowej nakazują przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej, w tym Spółką będącą osobą prawną, powinien być dokonany jednolicie w takiej proporcji w jakiej Spółka ta partycypuje w zyskach spółki komandytowej".

Stanowisko takie prezentuje także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z dnia 4 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB3/423-193/09-2/ER), z dnia 31 października 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1252/08-2/AG), z dnia 13 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-409/09-2/MS), z dnia 8 lipca 2009 r. (sygn. IPPB5/423-204/09-4/AJ), z dnia 3 grudnia 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1398/08-2/MS) oraz z dnia 27 stycznia 2010 r. (sygn. IPPB3/423-797/09-6/MS), a także w decyzji z dnia 8 grudnia 2006 r. (sygn. 1401/BPI/4230Z-112/06/SZ); Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z dnia 28 sierpnia 2008 r. (sygn. ITPB3/423-353/08/AW) oraz z dnia 10 lipca 2008 r. (sygn. ITPB3/423-302/08/DK); Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 29 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-195/09/MO), z dnia 7 maja 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-222/09/BG) oraz z dnia 27 października 2008 r. (sygn. IBPB3/423-678/08/MO); Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych z dnia 19 września 2008 r. (sygn. ILPB3/423-382/08-2/HS) oraz z dnia 6 marca 2009 r. (sygn. ILPB3/423-842/08-2/MM); Dyrektor Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 3 sierpnia 2007 r. (sygn. 1472/ROPI/423-192/07/MK).

Prawidłowość takiego podejścia potwierdza również Stanowisko Departamentu Podatków Dochodowych Ministerstwa Finansów wyrażone w piśmie "Podział zysku w spółce komandytowej" opublikowanym w Biuletynie Skarbowym, nr 3/2007 (str. 19). Wskazano w nim wyraźnie, iż "zasady wykładni systemowej nakazują (...) przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej (zarówno będącymi osobami prawnymi jak i fizycznymi) powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki".

Udział w zyskach oraz uczestnictwo w stratach mogą być zatem dowolnie ustalane przez wspólników Spółki osobowej w umowie spółki komandytowej albo statucie spółki komandytowo-akcyjnej, w szczególności udział ten nie musi odzwierciedlać wartości rynkowej wkładów wnoszonych przez poszczególnych wspólników. Ustawa CIT ani inne ustawy podatkowe w żadnym przepisie nie wskazują, iż udział ten oraz odpowiadający mu udział w kosztach przychodach i dochodach powinien być powiązany z wartością wniesionych wkładów. Wnioskodawca oraz inni wspólnicy Spółki osobowej, mogą zatem dowolnie określić prawo do udziału w zysku tej spółki, co przełoży się na wartość odpisów amortyzacyjnych i wysokość kosztów podatkowych, przychodów i dochodów u każdego ze wspólników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock