IPPB3/423-1048/13-2/MS1

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2013 r. (data wpływu: 23 grudnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu uznania budynków biurowych za środki trwałe oraz określenia kosztów zwiększających ich wartość początkową - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu uznania budynków biurowych za środki trwałe oraz określenia kosztów zwiększających ich wartość początkową.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, polskim rezydentem podatkowym (dalej również jako: "Spółka"). Spółka prowadzi działalność gospodarczą na rynku nieruchomości. Działalność gospodarcza Spółki obejmuje w szczególności nabywanie i zbywanie nieruchomości, budowę budynków biurowych i ich wynajem oraz wynajem poszczególnych lokali w wybudowanych budynkach biurowych (dalej: "Działalność Inwestycyjna").

W związku z prowadzoną Działalnością inwestycyjną Spółka wybudowała lub wybuduje w przyszłości szereg budynków biurowych (dalej: "Budynki biurowe" lub "Budynek biurowy"). W tracie budowy poszczególnych Budynków biurowych Spółka będzie ponosiła różnego rodzaju wydatki, w szczególności, Spółka może zaciągnąć kredyt lub pożyczkę na sfinansowanie inwestycji i będzie ponosić związane z tym koszty, na przykład koszty odsetek lub prowizji.

Kolejno, Spółka planuje wybudowane Budynki biurowe wynająć, w zależności od potrzeb przyszłego najemcy, tj. w całości lub w częściach, czyli jako wynajem poszczególnych lokali.

W odniesieniu do wybudowanych Budynków biurowych może dojść do następujących sytuacji:

* Spółka uzyska od właściwego organu administracji pozwolenie na użytkowanie Budynku biurowego zanim podpisze umowy z najemcami. Spółka może uzyskać pozwolenie na użytkowanie Budynku biurowego w trakcie prowadzonego procesu poszukiwania najemców, tj. w okresie składania ofert, prowadzenia negocjacji lub przed rozpoczęciem tego procesu. Tym samym w momencie uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku biurowego przeznaczonego na wynajem budynek ten nie będzie jeszcze wynajmowany, lub

* Spółka najpierw wynajmie określone powierzchnie w Budynku biurowym, tj. podpisze umowy z najemcami, a później Spółka uzyska od właściwego organu administracji pozwolenie na użytkowanie tego Budynku biurowego.

Spółka będzie wykorzystywać Budynki biurowe przez czas dłuższy niż rok na potrzeby prowadzonej Działalności inwestycyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. W którym momencie Budynki biurowe powinny zostać uznane za środki trwałe i jako takie wpisane do ewidencji środków trwałych podlegających amortyzacji.

2. Do którego momentu należy traktować ponoszone wydatki związane z finansowaniem wybudowania Budynku biurowego jako wydatki zwiększające wartość początkową Budynku biurowego, jako środka trwałego.

Zdaniem Wnioskodawcy, budynek biurowy powinien zostać uznany za środek trwały i tym samym wpisany do ewidencji środków trwałych podlegających amortyzacji w momencie uzyskania przez Spółkę pozwolenia na użytkowanie Budynku biurowego.

W zakresie pytania drugiego, w opinii Wnioskodawcy poniesione przez niego koszty związane z finansowaniem budowy Budynku biurowego należy traktować jako koszty zwiększające wartość początkową Budynku biurowego, jako środka trwałego, do momentu przekazania Budynku biurowego do używania, tj. do dnia uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku biurowego.

Ad. 1. Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 Ustawy CIT.

W myśl art. 16a ust. 1 Ustawy CIT "Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia da używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, (...) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzaną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.".

W zakresie powyżej wskazanych warunków przepisy prawa podatkowego nie definiują, kiedy budynki należy uznać za kompletne i zdatne do użytku. Z uwagi na to, w opinii Wnioskodawcy, dla określenia, czy dany obiekt budowlany spełnia wskazane przesłanki należy odwołać się do Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm., dalej jako: "Prawo budowlane").

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Prawa budowlanego "Ilekroć w ustawie jest mowa o: 1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi.".

W myśl art. 54 Prawa budowlanego "Do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji.".

Natomiast, jak stanowi art. 59 ust. 1 Prawa budowlanego do rozpoczęcia użytkowania budynku niezbędna jest decyzja właściwego organu administracyjnego w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Mając na względzie przywołane przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, decyzja w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego stwierdzą, że dany budynek jest kompletny i zdatny do użytku, jak również, że może być używany. Tym samym, o ile względem danego obiektu budowlanego decyzja takowa została wydana i dany budynek spełnia pozostałe warunki wymienione w art. 16a ust. 1 Ustawy CIT budynek ten powinien zostać uznany za środek trwały.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym Budynki biurowe:

* zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone we własnym zakresie,

* będą stanowić własność Wnioskodawcy,

* będą kompletne i zdatne do użytku, jako że Wnioskodawca otrzyma względem nich pozwolenie na użytkowanie,

* ich przewidywany okres używania będzie przekraczał rok,

* będą wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego Działalnością inwestycyjną, tj. w momencie uzyskania pozwolenia na użytkowanie będą przeznaczone na wynajem, w odniesieniu do tych budynków bądź będzie trwał proces ich wynajmu bądź zostaną wynajęte przed uzyskaniem pozwolenia na ich użytkowanie.

Tym samym, Budynki biurowe będą spełniać wszystkie przesłanki wymienione w art. 16a ust. 1 Ustawy CIT pozwalające uznać je za środki trwałe w rozumieniu tej ustawy. Wnioskodawca będzie mógł również przyjąć je do używania w momencie uzyskania decyzji w sprawie pozwolenia na użytkowanie.

Z kolei, jak stanowi art. 16d ust. 2 Ustawy CIT "Składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.".

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca będzie mógł wprowadzić Budynki biurowe do ewidencji najpóźniej w miesiącu, w którym uzyska decyzję w sprawie pozwolenia na ich użytkowanie.

Wnioskodawca będzie również uprawniony po miesiącu, w którym Budynki biurowe zostaną wprowadzone do powyżej wskazanej ewidencji, do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Budynków biurowych, które to odpisy będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w przywołanym zakresie potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 12 kwietnia 2013 r., w sprawie o sygn. IPPB5/423-1262/12-4/IŚ.

Ad. 2. Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 Ustawy CIT.

Z uwagi na powyższe, każdy wydatek poniesiony przez Spółkę w trakcie budowy Budynku biurowego musi zostać przeanalizowany pod kątem tego, czy będzie uznany za koszt uzyskania przychodów na ogólnych zasadach, czy też zostanie uznany za element wartości początkowej Budynku biurowego, jako środka trwałego i rozliczony na zasadzie odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 Ustawy CIT "Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się: 2) w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.".

W myśl art. 16g ust. 4 Ustawy CIT "Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnym i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.".

Z uwagi na powyższe do wartości początkowej środka trwałego zalicza się koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, z tym że koszty odsetek i prowizji nalicza się do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jak wskazał wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska w zakresie pytania 1, dniem przekazania Budynków biurowych do używania będzie dzień uzyskania decyzji w sprawie pozwolenia na użytkowanie Budynków biurowych.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca uznaje, że dzień, w którym uzyskano względem danego Budynku biurowego decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie, jest dniem, do którego należy traktować koszty odsetek od kredytów lub pożyczek, zaciągniętych na sfinansowanie Inwestycji, jako koszty zwiększające wartość początkową Budynku biurowego. Tym samym, dzień uzyskania przedmiotowej decyzji jest dniem, do którego Wnioskodawca jest uprawniony do naliczenia kosztów odsetek oraz prowizji i uwzględnieniu ich w wartości początkowej Budynku biurowego. Koszty odsetek jakie Wnioskodawca poniesie po tym dniu będą mogły zostać uznane, przy spełnieniu warunków wskazanych w Ustawie CIT, jako koszty uzyskania przychodu na zasadach ogólnych.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy we wskazanym zakresie potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w przywołanej już interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 12 kwietnia 2013 r., w sprawie o sygn. IPPB5/423-1262/12-4/IŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.