IPPB2/4511-978/15-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem Kontraktu oraz realizacji praw z niego wynikających - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z zawarciem Kontraktu oraz realizacji praw z niego wynikających.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.). Wnioskodawca jest członkiem kadry zarządzającej, członkiem zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, polskiego rezydenta podatkowego. Nie jest wykluczone, że aktualni właściciele Spółki podejmą decyzję o sprzedaży lub innej formie odpłatnego zbycia 100% udziałów posiadanych w Spółce na rzecz podmiotu trzeciego, zewnętrznego inwestora, niepowiązanego ze Spółką czy jej aktualnymi wspólnikami.

Aktualni właściciele Spółki lub inny podmiot, prowadzą negocjacje z Wnioskodawcą w sprawie zawarcia umowy, której przedmiotem będzie instrument pochodny. Przystąpienie do kontraktu będzie miało charakter odpłatny, tj. Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić Oferentowi za możliwość zawarcia Kontraktu. Kontrakt zostanie zawarty na określony czas (np. na rok).

Realizacja praw z Kontraktu nastąpi w przyszłości i będzie polegało na dokonaniu określonego rozliczenia pieniężnego pomiędzy Oferentem a Wnioskodawcą. Kontrakt będzie opierać się na instrumencie bazowym. W zależności od wartości wskaźników instrumentu bazowego realizacja Kontraktu może wiązać się z koniecznością określonego świadczenia pieniężnego Oferenta na rzecz Wnioskodawcy. Wysokość świadczenia pieniężnego będzie ściśle uzależniona od wartości instrumentu bazowego ustalonego dla Kontraktu.

Instrumentem bazowym Kontraktu będzie uzyskana przez aktualnych wspólników cena sprzedaży udziałów Spółki przez aktualnych wspólników do Nowego Wspólnika, niezależnie od sposobu rozliczenia (zapłaty) tej ceny. Innymi słowy Wnioskodawca poniesie koszt przystąpienia do Kontraktu, a w przypadku gdy aktualnym wspólnikom Spółki uda się uzyskać cenę sprzedaży Spółki na określonym poziomie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało Rozliczenie pieniężne. Jeżeli ustalona w Kontrakcie wartość instrumentu bazowego (ceny sprzedaży udziałów Spółki) nie zostanie osiągnięta, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do rozliczenia pieniężnego. Kontrakt będzie stanowił pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zawarcia Kontraktu, przychód Wnioskodawcy z tytułu Rozliczenia pieniężnego, będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., powstający w dacie realizacji z Kontraktu, tj. z chwilą gdy Wnioskodawca otrzyma Rozliczenie pieniężne, zgodnie z art. 17 ust. 1b u.p.d.o.f. i opodatkowany p.d.o.f. stawką 19%, zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.

Stanowisko Wnioskodawcy, w przypadku zawarcia Kontraktu, przychód Wnioskodawcy z tytułu Rozliczenia pieniężnego będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., podlegający opodatkowaniu wg stawki 19% na zasadach przewidzianych w art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f., i w konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia ww. przychodu w odrębnym zeznaniu PIT-38.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. W świetle art. 17 ust. 1 pkt 10 udpof przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. "przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających".

Pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (uoif).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 uoif instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi "opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne".

Istotę pochodnych instrumentów finansowych oddaje również § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych zgodnie z którym instrument pochodny to instrument finansowy, którego:

* "wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości, i

* nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i

* rozliczenie nastąpi w przyszłości".

Mając na względzie, iż:

* wykonanie Kontraktu będzie polegało na rozliczeniu pieniężnym dokonanym w przyszłości pomiędzy Wnioskodawcą a Oferentem,

* wartość Kontraktu, tj. wartość świadczenia na rzecz Wnioskodawcy będzie uzależniona od wartości instrumentu bazowego,

* instrumentem bazowym Kontraktu będzie cena sprzedaży udziałów Spółki, niezależnie od formy rozliczenia (zapłaty) tej ceny,

Kontrakt zawarty pomiędzy Wnioskodawcą a Oferentem będzie stanowić pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym Rozliczenie pieniężne z tytułu realizacji Kontraktu, należne Wnioskodawcy od Oferenta, będzie stanowiło przychód realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f.

Przychód uzyskany przez Wnioskodawcę, kwalifikowany do przychodów z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym stosownie do art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f.

Wnioskodawca będzie obowiązany wykazać uzyskany dochód z Kontraktu w odrębnym zeznaniu PIT-38 (art. 30b ust. 6 u.p.d.o.f.), składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym dochód został osiągnięty (art. 45 ust. 1a pkt 1 u.p.d.o.f.). W tym samym terminie Wnioskodawca będzie obowiązany wpłacić należny podatek dochodowy, wynikający z zeznania PIT-38 (art. 45 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.f.).

Stanowisko przedstawione powyżej jest również zbieżne z innymi interpretacjami organów podatkowych, wydanymi na rzecz osób fizycznych, osiągających dochody z pochodnych instrumentów finansowych, w tym:

Reasumując, mając na względzie, iż Kontrakt będzie stanowić pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f., Rozliczenie pieniężne z tytułu realizacji Kontraktu będzie kwalifikować się do przychodów z kapitałów pieniężnych jako przychód z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. W konsekwencji, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek rozliczenia uzyskanego dochodu w odrębnym zeznaniu rocznym PIT-38, składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym przychód uzyskano.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1b ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Z kolei, w myśl art. 5a pkt 13 ww. ustawy podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 28a ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o instrumentach pochodnych - rozumie się przez to opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, czyli np. wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego, wskaźnika rentowności, wskaźnika finansowego itp.

Odnosząc się do oświadczenia Wnioskodawcy, że Kontrakt stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 u.p.d.o.f., stwierdzić należy, iż realizując Kontrakt Wnioskodawca osiągnie przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie natomiast do art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Na podatniku, który uzyskał dochód, (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest obowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Reasumując, stwierdzić należy, że ewentualne przysporzenie majątkowe w postaci środków otrzymanych w wyniku Rozliczenia pieniężnego stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, tj. przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i powinien zostać wykazany w deklaracji PIT-38 do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Jeżeli opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, które przemawiają za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że powołane orzeczenia dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.