IPPB2/4511-329/16-3/MK1 - Określenie skutków podatkowych przejęcia długu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia długu - jest prawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przejęcia długu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce. Wnioskodawczym pozostaje w związku małżeńskim. Wnioskodawczym jest dłużnikiem z tytułu umów pożyczek (dalej: "Umowy pożyczek") zawartych ze spółką z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka"). Wnioskodawczyni rozważa zawarcie z mężem umowy przejęcia długu. Na podstawie umowy Mąż nieodpłatnie przejąłby od Wnioskodawczyni (tekst jedn.: własnej żony) określone w umowie przejęcia, zadłużenie wynikające z Umów pożyczek i wstąpił do Umów pożyczek na miejsce Wnioskodawczyni jako dłużnika w odniesieniu do przejętych długów. Wskutek przejęcia długu przez Męża, Wnioskodawczym zostałaby zwolniona od obowiązku świadczenia wobec Spółki (tekst jedn.: wierzyciela). Spółka (wierzyciel) udzieli Wnioskodawczyni pisemnej zgody na przejęcie długu wynikającego z Umów pożyczek przez Męża (na warunkach określonyćh w art. 519 § 2 pkt 2 kodeksu cywilnego). Przejęcie długu nastąpi na podstawie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego (translatywne przejęcie długu). Przejęcie obejmie kapitał główny pożyczek oraz odsetki naliczone do momentu przejęcia długu.

Wnioskodawczym pozostaje z Mężem w ustroju rozdzielności majątkowej. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość odnośnie skutków podatkowych przejęcia jej długów przez Męża.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przejęcie długu Wnioskodawczyni przez jej Męża stanowi przychód Wnioskodawczyni z nieodpłatnego świadczenia na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy przejęcie długu Wnioskodawczyni przez jej Męża stanowi dla niej przychód z nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, podlegający zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, za jedno ze źródeł przychodów uważa się inne źródła (tekst jedn.: źródła niewymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 Ustawy PIT).

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT zdaniem Wnioskodawczyni znajdzie zastosowanie w niniejszej sprawie, gdyż przysporzenie u Wnioskodawczyni w związku z przejęciem długu Wnioskodawczyni przez jej Męża nie pochodzi z żadnego ze źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 Ustawy PIT, tj. ze stosunku służbowego, stosunku pracy i podobnych stosunków, ani z działalności wykonywanej osobiście, pozarolniczej działalności gospodarczej, działów specjalnych produkcji rolnej, najmu i podobnych umów, kapitałów pieniężnych i praw majątkowych ani też z odpłatnego zbycia. Zawarcie umowy przejęcia długu nie będzie bowiem związane z żadnym z wymienionych stosunków prawnych, które łączyłyby Wnioskodawczynię i jej Męża.

Definicję "przychodów z innych źródeł" zawiera art. 20 ust. 1 Ustawy PIT, zgodnie z którym za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się między innymi dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17. Zdaniem Wnioskodawczyni, niniejszej sprawy nie dotyczy zawarte w tym przepisie zastrzeżenie, iż art. 20 ust. 1 Ustawy PIT nie znajduje zastosowania do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 Ustawy PIT (odnoszących się szczegółowo do poszczególnych źródeł przychodów), gdyż jak wskazano powyżej, przysporzenie uzyskane przez Wnioskodawczynię nie będzie pochodzić z żadnego z tych źródeł.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni uzyskane przez nią przysporzenie związane ze zwolnieniem Wnioskodawczyni z długu przez Męża zakwalifikować należy jako nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 20 ust. 1 Ustawy PIT.

Zgodnie jednak z art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT, wolna od podatku jest wartość świadczeń w naturze innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Na podstawie art. 21 ust. 20, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 125, nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczonych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 (działalność wykonywana osobiście). Powyższe wyłączenie nie ma zastosowania w niniejszym zdarzeniu przyszłym, ponieważ, jak wskazano powyżej, otrzymanie nieodpłatnego świadczenia przez Wnioskodawczynię od Męża nie będzie związane ze stosunkiem pracy, pracy nakładczej ani działalnością wykonywaną osobiście przez Wnioskodawczynię.

Mając na uwadze powyższe, art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT znajdzie w niniejszej sprawie zastosowanie, jeśli kumulatywnie spełnione zostaną dwa warunki:

i. uzyskanie przez Wnioskodawczynię świadczenia w naturze lub innego nieodpłatnego świadczenia,

ii. uzyskanie tego świadczenia od osoby zaliczonej do I i II grupy podatkowej w stosunku do Wnioskodawczyni w rozumieniu ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., 86; dalej: "Ustawa PSD").

Zdaniem Wnioskodawczyni w niniejszej sprawie warunki te zostały spełnione. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT nie przewiduje jednocześnie żadnych dodatkowych warunków, poza wyłączeniem z art. 21 ust. 20 Ustawy PIT, które jak wskazano powyżej, nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania. Wnioskodawczyni w związku z przejęciem jej długu przez Męża uzyska nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 20 ust. 1 Ustawy PIT. Zdaniem Wnioskodawczyni pierwszy ze wskazanych warunków został w niniejszej sprawie spełniony, ponieważ przejęcie długu Wnioskodawczym przez Męża będzie stanowić nieodpłatne świadczenie na gruncie Ustawy PIT, o którym mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT. Przepisy Ustawy PIT nie zawierają definicji pojęcia "nieodpłatnego świadczenia". Dokonując zatem wykładni gramatycznej, za nieodpłatne świadczenie" uznać należy świadczenia "nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci,bezpłatne" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN 2003 r.). Zatem należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie prawne lub gospodarcze, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku na rzecz jednej osoby, kosztem majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. W przedmiotowej sprawie, w zamian za przejęcie długu Wnioskodawczyni, Mąż nie otrzyma żadnego świadczenia od Wnioskodawczyni, w szczególności nie otrzymała zapłaty. Wnioskodawczyni nie będzie również zobowiązana do żadnych późniejszych świadczeń na rzecz Męża z tego tytułu.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 4 Ustawy PIT, wartość nieodpłatnych świadczeń innych niż świadczenia w naturze, ustala się (jeżeli przedmiotem świadczenia nie są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia, usługi zakupione ani udostępnienie lokalu lub budynku - jak w niniejszej sprawie) na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. W celu zastosowania powyższego przepisu w niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę, iż Mąż poprzez zwolnienie Wnioskodawczyni z części długu niejako wyświadczy na jej rzecz usługę polegającą na zwolnieniu jej z długu. Wartość tej "usługi" odpowiada zdaniem Wnioskodawczyni kwocie długu przejętej przez Męża. W warunkach rynkowych Wnioskodawczyni w celu zwolnienia się z przejętej przez Męża długu musiałaby wydatkować kwotę równą temu długowi. Osiągnięcie analogicznego efektu ekonomicznego byłoby więc możliwe wyłącznie przy zaangażowaniu przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych o wysokości odpowiadającej wartości przejętej części długu. Zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z przejęciem części długu przez Męża, uzyska ona więc przychód z nieodpłatnego świadczenia o wartości odpowiadającej wysokości długu, z której zostanie zwolniona.

Wnioskodawczym pragnie jednocześnie podkreślić, iż jej zdaniem do przysporzenia Wnioskodawczyni z tytułu przejęcia długu Wnioskodawczyni przez jej żonę nie znajdzie zastosowania wyłączenie wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, zgodnie z którym przepisów Ustawy PIT nie stosuje się do przychodów podlegających Ustawie PSD. Zdaniem Wnioskodawczyni zdarzenie przyszłe opisane we wniosku nie podlega bowiem przepisom Ustawy PSD.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 Ustawy PSD podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny. Zdaniem Wnioskodawczyni analiza brzmienia tego przepisu prowadzi do wniosku, iż zwolnienie Wnioskodawczyni z długu przez jej Męża nie może być uznane za darowiznę w rozumieniu Ustawy PSD. Umowa zawierana przez Wnioskodawczynię z Mężem nie jest umową darowizny w rozumieniu tytułu XXXIII księgi trzeciej kodeksu cywilnego (art. 888 i nast.) podlegającą opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Jest to bowiem umowa translatywnego przejęcia długu, uregulowana w art. 519 kodeksu cywilnego. Umowa przejęcia długu z art. 519 kodeksu cywilnego, czyli tzw. translatywne przejęcie długu, ma charakter konsensualny oraz przysparzający (tak: wyrok Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 28 lutego 2001 r. o sygn. I ACa 90/01; Agnieszka Rzetecka-Gil komentarz do art. 519 kodeksu cywilnego, w: Kodeks cywilny. Komentarz, Zobowiązania. Część ogólna, opubl. Lex, 2011). Translatywne przejęcie polega na tym, że w istniejącym stosunku zobowiązaniowym osoba trzecia wstępuje w dług w miejsce dotychczasowego dłużnika, dłużnik zaś zostaje z długu zwolniony. Należy także zaakcentować, iż przejęcie długu nie musi stanowić elementu innej czynności prawnej i może zostać dokonane poprzez zawarcie samodzielnej umowy (Kozieł, op. cit., por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 lutego 1999 r. o sygn. II CKN 181/98 oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 kwietnia 1998 r. o sygn. II CKN 702/97; A. Rzetecka-Gil, op. cit.). Również w doktrynie prawa podatkowego wyrażono tezę, iż bezpłatne świadczenia "nie mogą być przedmiotem darowizny, jeżeli wynikają z innej niż darowizna umowy, np. z umowy użyczenia, pożyczki, zlecenia, przechowania czy poręczenia" (Stella Brzeszczyńska, Granica pomiędzy darowizną a nieodpłatnym świadczeniem w podatku dochodowym od osób fizycznych, w: Monitor Podatkowy, nr 8/1997). W przedmiotowej sprawie podstawą świadczenia będzie opisana powyżej umowa przejęcia długu, a więc umowa inna niż darowizna. Co więcej, jak wskazano powyżej, poprzez przejęcie długu Wnioskodawczyni, z ekonomicznego punktu widzenia Mąż wyświadczy na rzecz Wnioskodawczyni nieodpłatną usługę zwolnienia jej z długu. Jak natomiast wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2008 r. o sygn. II FSK 626/07 w znaczeniu cywilistycznym usługa nie może być przedmiotem darowizny. NSA zauważył, iż "darowizna usług jest niczym innym, jak nieodpłatnym świadczeniem usług" i zawarcie umowy tego rodzaju nie może być uznane za darowiznę. Powyższa teza potwierdza stanowisko Wnioskodawczyni.

Podsumowując swoje stanowisko, Wnioskodawczyni uważa, iż przychód otrzymany przez nią z tytułu przejęcia długu przez jej Męża, będzie nieodpłatnym świadczeniem, wymienionym w art. 20 ust. 1 Ustawy PIT. Tym samym zdaniem Wnioskodawczyni, pierwszy ze wskazanych warunków zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT zostanie spełniony. Wnioskodawczyni uzyska nieodpłatne świadczenie od osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu Ustawy PSD (Mąż). Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 i 2 Ustawy PSD, do pierwszej grupy podatkowej należą: małżonek, zstępni, wstępni, pasierb, zięć, synowa, rodzeństwo, ojczym, macocha i teściowie. Do drugiej grupy podatkowej zalicza się natomiast: zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych. Wskazać więc należy, że drugi ze wskazanych powyżej warunków zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT także będzie spełniony, gdyż małżonek jest podmiotem wymienionym wprost w art. 14 ust. 3 pkt 1 Ustawy PSD, jako podmiot należący do I grupy podatkowej.

Podsumowując, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku spełnione zostaną jednocześnie dwa warunki tj.

1. Wnioskodawczyni uzyska nieodpłatne świadczenie,

2. Wnioskodawczym otrzyma to nieodpłatne świadczenie od osoby należącej do I grupy podatkowej w podatku od spadków i darowizn (Mąż).

W związku z powyższym w analizowanym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT i przysporzenie otrzymane przez Wnioskodawczynię w związku z przejęciem długu Wnioskodawczyni przez jej Męża będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone m.in w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 kwietnia 2013 r. o sygn. ILPB2/415-88/13-2/WS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lipca 2014 r. o sygn. IPPB2/415-298/14-4/PW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczą konkretnych indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.