IPPB2/4511-245/15-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2015 r. (data wpływu 24 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystania przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych

* jest nieprawidłowe - w części dot. uwzględnienia w kwocie ryczałtu kosztów paliwa;

* jest prawidłowe - w pozostałym zakresie.

W dniu 24 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykorzystania przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący płatnikiem w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) w stosunku do zatrudnionych przez siebie pracowników, zamierza (zdarzenie przyszłe) zezwolić tym pracownikom na nieodpłatne (na podstawie umowy użyczenia, o której mowa w art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny - Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) wykorzystywanie samochodów służbowych do celów prywatnych, niezależnie od wykorzystywania tych samochodów także do celów służbowych (ten sam samochód będzie wykorzystywany zarówno do celów służbowych jak i prywatnych przez tego samego pracownika).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy określona w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych (ryczałt) obejmuje koszty paliwa zużytego w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesione przez pracodawcę.

2. Czy określona w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych (ryczałt) obejmuje koszty płynu do spryskiwaczy, płynu chłodzącego, oleju silnikowego oraz innych płynów eksploatacyjnych zużytych w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesione przez pracodawcę.

3. Czy określona w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych (ryczałt) obejmuje koszty wymiany opon, uszczelek, filtrów oraz innych materiałów eksploatacyjnych zużytych w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesione przez pracodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Określona w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych (ryczałt) nie obejmuje kosztów paliwa zużytego w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesionych przez pracodawcę.

W przepisie powyższym mowa jest o wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi tylko i wyłącznie z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych. Tym samym ryczałt, o którym mowa w art. 12 ust. 2a pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kwocie 250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 i 400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3, nie obejmuje już kosztów paliwa zużytego w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesionych przez pracodawcę.

Powyższe potwierdza także cel dodanego do art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustępu 2a, oraz uzasadnienie ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1662). Czytamy w nim, że "często przyjmuje się, że wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych, powinna bazować na koszcie wynajmu takiego samego pojazdu w wypożyczalni samochodów i taka wartość powinna stanowić podstawę opodatkowania. W wyniku braku precyzyjnych i prostych przepisów w tym zakresie wiele osób narażonych jest na ryzyko podatkowe. Wiąże się to też z dodatkowymi obowiązkami dla przedsiębiorcy z tytułu ustalenia właściwej stawki wynajmu dla danego pojazdu i ewidencją przebiegu. W konsekwencji sprzyja to nieujawnianiu takiej czynności do celów podatkowych. Proponuje się, zatem rozwiązanie polegające na określeniu wartości tego świadczenia, co pozwoli uniknąć wątpliwości, co do sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu".

Z powyższego wynika, iż wolą ustawodawcy było objęcie wartością pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. ryczałtem), takiego samego zakresu świadczeń, jakie przysługuje w ramach umowy najmu samochodu zawartej z wypożyczalnią samochodów. W ramach tych z kolei świadczeń, nie przysługuje paliwo, którego koszt pokrywa najemca samochodu (poprzez zwrot samochodu z taką samą ilością paliwa jak w chwili wydawania samochodu).

Ad. 2. Określona w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych (ryczałt) obejmuje koszty płynu do spryskiwaczy, płynu chłodzącego, oleju silnikowego oraz innych płynów eksploatacyjnych zużytych w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesionych przez pracodawcę.

W przepisie powyższym mowa jest o wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi tylko i wyłącznie z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, Tym samym ryczałt, o którym mowa w art. 12 ust. 2a pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kwocie 250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 i 400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3, o tyle o ile, nie obejmuje kosztów paliwa zużytego w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesionych przez pracodawcę, o tyle obejmuje koszty płynu do spryskiwaczy, płynu chłodzącego, oleju silnikowego oraz innych płynów eksploatacyjnych zużytych w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesione przez pracodawcę.

Powyższe potwierdza także cel dodanego do art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustępu 2a, oraz uzasadnienie ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1662). Czytamy w nim, że "często przyjmuje się, że wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych, powinna bazować na koszcie wynajmu takiego samego pojazdu w wypożyczalni samochodów i taka wartość powinna stanowić podstawę opodatkowania. W wyniku braku precyzyjnych i prostych przepisów w tym zakresie wiele osób narażonych jest na ryzyko podatkowe. Wiąże się to też z dodatkowymi obowiązkami dla przedsiębiorcy z tytułu ustalenia właściwej stawki wynajmu dla danego pojazdu i ewidencją przebiegu. W konsekwencji sprzyja to nieujawnianiu takiej czynności do celów podatkowych. Proponuje się zatem rozwiązanie polegające na określeniu wartości tego świadczenia, co pozwoli uniknąć wątpliwości co do sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu".

Z powyższego wynika, iż wolą ustawodawcy było objęcie wartością pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. ryczałtem), takiego samego zakresu świadczeń, jakie przysługuje w ramach umowy najmu samochodu zawartej z wypożyczalnią samochodów. W ramach tych z kolei świadczeń, przysługuje płyn do spryskiwaczy, płyn chłodzący, olej silnikowy oraz inne płyny eksploatacyjne, których koszt jest wliczony w czynsz najmu samochodu (cenę wypożyczenia samochodu).

Ad. 3. Określona w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężna nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych (ryczałt) obejmuje koszty wymiany opon, uszczelek, filtrów oraz innych materiałów eksploatacyjnych zużytych w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesionych przez pracodawcę.

W przepisie powyższym mowa jest o wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi tylko i wyłącznie z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych. Tym samym ryczałt, o którym mowa w art. 12 ust. 2a pkt 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kwocie 250 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika do 1600 cm3 i 400 zł miesięcznie - dla samochodów o pojemności silnika powyżej 1600 cm3, o tyle o ile, nie obejmuje kosztów paliwa zużytego w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesionych przez pracodawcę, o tyle obejmuje koszty wymiany opon, uszczelek, filtrów oraz innych materiałów eksploatacyjnych zużytych w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesione przez pracodawcę.

Powyższe potwierdza także cel dodanego do art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustępu 2a, oraz uzasadnienie ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1662). Czytamy w nim, że "często przyjmuje się, że wartość świadczenia, jakie otrzymuje pracownik z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych, powinna bazować na koszcie wynajmu takiego samego pojazdu w wypożyczalni samochodów i taka wartość powinna stanowić podstawę opodatkowania. W wyniku braku precyzyjnych i prostych przepisów w tym zakresie wiele osób narażonych jest na ryzyko podatkowe. Wiąże się to też z dodatkowymi obowiązkami dla przedsiębiorcy z tytułu ustalenia właściwej stawki wynajmu dla danego pojazdu i ewidencją przebiegu. W konsekwencji sprzyja to nieujawnianiu takiej czynności do celów podatkowych. Proponuje się zatem rozwiązanie polegające na określeniu wartości tego świadczenia, co pozwoli uniknąć wątpliwości co do sposobu ustalenia przychodu z tego tytułu".

Z powyższego wynika, iż wolą ustawodawcy było objęcie wartością pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, o której mowa w art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tzw. ryczałtem), takiego samego zakresu świadczeń, jakie przysługuje w ramach umowy najmu samochodu zawartej z wypożyczalnią samochodów. W ramach tych z kolei świadczeń, przysługuje odpowiedni stan opon, uszczelek, filtrów oraz innych materiałów eksploatacyjne, których koszt jest wliczony w czynsz najmu samochodu (cenę wypożyczenia samochodu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej uwzględnienia w kwocie ryczałtu kosztów paliwa - jest nieprawidłowe, a w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. poz. 1662) z dniem 1 stycznia 2015 r. w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zaczęły obowiązywać nowe przepisy ust. 2a#8209;2c w art. 12, których celem jest zastąpienie obecnego sposobu ustalania przychodu z tytułu użytkowania pojazdu służbowego do celów prywatnych metodą uproszczoną, polegającą na ustaleniu przychodu pracownika w sposób ryczałtowy.

Zasady ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń przysługujących pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych zostały określone w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 12 ust. 2a ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a (art. 12 ust. 2b ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 2c ustawy, jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że powyższe przepisy dotyczą ustalania wartości nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi. Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychodami z szeroko rozumianego stosunku pracy, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Z powyższego wynika, że przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, będący płatnikiem w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w stosunku do zatrudnionych przez siebie pracowników, zamierza zezwolić tym pracownikom na nieodpłatne (na podstawie umowy użyczenia, o której mowa w art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny) wykorzystywanie samochodów służbowych do celów prywatnych, niezależnie od wykorzystywania tych samochodów także do celów służbowych (ten sam samochód będzie wykorzystywany zarówno do celów służbowych jak i prywatnych przez tego samego pracownika).

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że jest zobowiązany, jako płatnik podatku podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów uzyskiwanych przez pracowników ze stosunku pracy, pobierać zaliczki na podatek dochodowy od kwoty ryczałtu z tytułu wykorzystywania przez pracowników Samochodów Służbowych do celów prywatnych, ustalonej zgodnie z art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT, która to kwota ryczałtu obejmuje też koszty paliwa, koszty płynu do spryskiwaczy, płynu chłodzącego, oleju silnikowego oraz innych płynów eksploatacyjnych, koszty wymiany opon, uszczelek, filtrów oraz innych materiałów eksploatacyjnych zużytych w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych, poniesione przez pracodawcę.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że niewątpliwie wartość nieodpłatnych świadczeń z tytułu udostępnienia przez pracodawcę pracownikom samochodów służbowych do celów prywatnych, stanowi dla tychże osób przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy art. 12 ust. 2a, 2b i 2c ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., będą miały zastosowanie wyłącznie, jeśli pracownicy Spółki będą korzystać z samochodów służbowych do celów prywatnych bez odpłatności albo za odpłatnością ustaloną na poziomie niższym niż przewidziany w powyższych przepisach.

W przepisach podatkowych ustawodawca zapisał, że wartość pieniężna nieodpłatnych świadczeń przysługująca pracownikom z tytułu "wykorzystywania samochodu służbowego na potrzeby prywatne wynosi odpowiednio 250 lub 400 zł. Zatem mając powyższe na uwadze ryczałtowo określona wartość przedmiotowego, nieodpłatnego świadczenia obejmuje wyłącznie koszty pracodawcy wynikające z udostępnienia pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych, a w związku z tym również koszty eksploatacyjne.

W sytuacji, gdy pracodawca pokrywać będzie koszty paliwa zużytego w okresie wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych niewątpliwie wartość tego paliwa będzie stanowić przychód podlegający opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, którego wysokość należy ustalać na podstawie art. 12 ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwota ryczałtu określona w ustawie nie obejmuje zatem kosztów paliwa, w sytuacji gdy samochód służbowy wykorzystywany jest do celów prywatnych pracownika.

W związku z powyższym Wnioskodawca jako płatnik powinien doliczyć dodatkowo pracownikowi do przychodów ze stosunku pracy wartość nieodpłatnego przychodu dotyczącego kosztów paliwa zakupionego przez pracodawcę, a wykorzystywanego do celów prywatnych ponieważ koszt ten nie jest ujęty w kwotach określonych w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i od całości pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.