IPPB2/436-65/11-4/AF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 18 lutego 2011 r.) uzupełnionym w dniu 13 kwietnia 2011 r. (data nadania 13 kwietnia 2011 r., data wpływu 18 kwietnia 2011 r.) na wezwanie z dnia 6 kwietnia 2011 r. Nr IPPB2/436-65/11-2/AF oraz Nr IPPP3-443-275/11-2/JF o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umowy cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) rozważa przystąpienie do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling). System cash pooling będzie zorganizowany przez T., spółkę z siedzibą na terytorium Francji, przy udziale zagranicznego banku, którego rola będzie ograniczona do założenia i utrzymywania rachunków oraz wykonywania przelewów pieniężnych związanych z tym systemem. Spółka będzie dokonywała rozliczeń bezpośrednio poprzez własne rachunki założone w zagranicznym banku.

Zagraniczny bank jest podmiotem zewnętrznym, posiadającym siedzibę w Wielkiej Brytanii, który nie jest powiązany kapitałowo ani osobowo ze spółką, natomiast T. jest powiązany ze spółką w sposób pośredni, tzn. posiada udział w jej kapitale w wysokości przekraczającej 5% za pośrednictwem innych podmiotów. T. nie posiada zarówno siedziby, jak i stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Praktyczne funkcjonowanie systemu zarządzania płynnością finansową, do którego planuje przystąpić Spółka będzie wyglądać następująco:

W tym miejscu należy dodać, że każdy z uczestników systemu może zakładać swoje konta w innych bankach niż Spółka. Niemniej, w każdym przypadku Agentem będzie T. Zdaniem Spółki ilość banków występujących w strukturze nie ma jednak znaczenia dla oceny skutków podatkowych planowanej transakcji.

Celem przystąpienia przez Spółkę do powyższej struktury jest uzyskanie efektywnego zarządzania jej finansami. Umowa cash poolingu jest bowiem ukierunkowana na zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty w niej uczestniczące dzięki odpowiedniemu wykorzystaniu sumy dziennych sald (dodatnich i ujemnych) na rachunkach bankowych każdego z nich. Dzięki temu rozwiązaniu, wynik odsetkowy grupy jest korzystniejszy niż w przypadku odrębnego inwestowania nadwyżek i ponoszenia kosztów finansowania przez posiadaczy poszczególnych rachunków.

Pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. Nr IPPB2/436-65/11-2/AF oraz Nr IPPP3-443-275/11-2/JF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

* dostarczenie dokumentu - oryginał lub urzędowo poświadczona kopia za zgodność z oryginałem - (odpowiednio odpis z Krajowego Rejestru Sądowego), z którego wynika prawo Pana Janusza F. oraz Pana Mariana G. do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego, tj. stosowne umocowanie, dla osób, które przedmiotowy wniosek podpisały. Należy wskazać, iż dołączony do wniosku odpis KRS jest kopią poświadczoną za zgodność z oryginałem przez osoby, które podpisały przedmiotowy wniosek. Nie jest to urzędowo poświadczona kopia i w związku z tym nie upoważnia do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego,

* uiszczenie opłaty w wysokości 40 zł na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie i doręczenie dowodu uiszczenia opłaty do tut. Organu, z uwagi na przedstawienie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dwóch zdarzeń przyszłych: jednego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz jednego w zakresie podatku od towarów i usług.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 11 kwietnia 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie w ww. zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Umowa o zarządzanie płynnością jest umową nienazwaną typu cash pooling i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to stąd, że umowa tego rodzaju nie została wymieniona w art. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o p.c.c., tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), który jest zamkniętym katalogiem czynności objętych zakresem opodatkowania tym podatkiem.

Cash pooling (zarządzanie płynnością finansową) to umowa o świadczenie usługi finansowej oferowana i organizowana w szczególności przez banki oraz inne instytucje finansowe. Usługa ta jest przeznaczona do efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów gospodarczych. Głównym celem umowy o zarządzenie płynnością finansową jest optymalizacja zarządzania stanem finansów na wielu rachunkach bankowych należących do danego podmiotu gospodarczego o złożonej strukturze, np. holdingu lub grupy kapitałowej bądź wielu podmiotów. Ogólnie, usługa cash pooling będzie świadczona na rzecz Spółki i innych podmiotów z grupy kapitałowej, do której należy Spółka i będzie podlegała na koncentrowaniu środków z salda poszczególnych uczestników systemu zarządzania płynnością finansową, w tym również Spółki na rachunku bieżącym, następnie transferowanych na rachunek techniczny Agenta i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą. System zarządzania płynnością finansową jako system cash poolingowy będzie pozwalał podmiotom uczestniczącym w tym systemie na równoczesne ograniczenie kosztów odsetkowych (z tytułu zaciągania zobowiązań) i zwiększenie przychodów odsetkowych przy wykorzystaniu środków dostępnych w systemie zarządzania płynnością finansową.

Zgodnie z art. 1 ustawy o p.c.c. podatkowi podlegają wyłącznie wymienione w tym przepisie czynności cywilnoprawne, takie jak:

Umowa o zarządzanie płynnością finansową, jako umowa typu cash pooling, nie została wymieniona w powyższym katalogu, a jak zaznaczono wyżej, jest to katalog zamknięty (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2006 r. sygn. II FSK 530/05: "Nie jest zagadnieniem w prawie spornym, że powołany przepis (tj. art. 1 ustawy o p.c.c.) zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych, poddanych przez ustawodawcę opodatkowaniu tym podatkiem. Są to czynności prawne nazwane, regulowane przepisami polskiego prawa cywilnego". Tymczasem, umowa cash poolingu jest w polskim systemie prawnym umową nienazwaną.

Należy podkreślić, że transakcje w ramach sytemu zarządzania płynnością finansową nie powinny być klasyfikowane jako umowy pożyczki czy umowy depozytu nieprawidłowego, mimo, iż ze względu na swój ekonomiczny charakter mogą pod pewnymi względami je przypominać. Zgodnie z definicją pożyczki zawartą w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: "Kodeks cywilny", Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) "przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości". Z kolei zgodnie z definicją umowy depozytu nieprawidłowego, zawartą w art. 845 Kodeksu cywilnego "Jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy); czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu".

Tymczasem, w przypadku transakcji przedstawionej przez Spółkę, brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków pieniężnych na własność jednej ze stron transakcji; co więcej, jak zaznaczono w stanie faktycznym, środki pieniężne przetransferowane z konta bieżącego na konto techniczne Agenta, nadal pozostaną własnością Spółki. Żaden z podmiotów nie oddaje też pieniędzy na przechowanie innemu podmiotowi. W rezultacie nie można uznać, iż w analizowanym przypadku dochodzi do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki czy depozytu nieprawidłowego.

Konstrukcja umowy o zarządzanie płynnością finansową zakłada, że będą występowały podmioty, wśród których pewne z nich będą posiadać wolne środki finansowe, a inne będą posiadały niedobór tych środków. W przypadku wykazania przez Spółkę salda ujemnego po konsolidacji swoich środków oraz środków pozostałych uczestników, w celu wyzerowania salda ujemnego zostaną przelane środki z rachunku technicznego Agenta, za co Spółka będzie obciążona należnymi odsetkami. I odwrotnie, jeśli Spółka wykaże saldo dodatnie, to w celu wyzerowania rachunku bieżącego, saldo dodatnie zostanie przeniesione na rachunek techniczny Agenta za co Spółka otrzyma odsetki. Istotą cash poolingu nie jest zatem przenoszenie na własność biorącego określonej ilości pieniędzy i późniejszy ich zwrot, ale proces bardziej złożony związany z zarządzaniem płynnością finansową poszczególnych podmiotów wchodzących w skład grupy. Uczestnik systemu zarządzania płynnością, który będzie posiadał wolne środki nie będzie wiedział, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości, a także przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostaje zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek techniczny prowadzony dla Agenta reprezentującego interesy wszystkich uczestników omawianego systemu zarządzania płynnością finansową, a nie bezpośrednio rachunki uczestników systemu, którzy osiągnęli nadwyżki finansowe. Również uczestnik systemu zarządzania płynnością, który będzie otrzymywał dane środki finansowe w przypadku uzyskania ujemnego salda, nie będzie wiedział, od jakiego podmiotu środki te będą pochodzić.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, pomimo że transakcje typu cash pooling zawierają elementy finansowania jednych podmiotów przez inne, to brak jest podstaw do zakwalifikowania tych transakcji jako umów pożyczek lub umów depozytu nieprawidłowego, a tym samym objęcia ich obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Takie stanowisko prezentują organy podatkowe w wydanych przez nie rozstrzygnięciach, np.:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku i umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej.

Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu".

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży lub depozytu nieprawidłowego. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż usługi cash pooling świadczone na rzecz Spółki, nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności dokonywane w ramach usługi cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż postanowienia te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.