IPPB2/436-6/13-5/AF
Pismo z dnia 25 marca 2013 r. Izba Skarbowa w Warszawie IPPB2/436-6/13-5/AF
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2013 r. (data wpływu 7 stycznia 2013 r.) uzupełnionym na druku ORD-IN z dnia 18 marca 2013 r. (data nadania 18 marca 2013 r., data wpływu 20 marca 2013 r.) na wezwanie z dnia 13 marca 2013 r. (data doręczenia 18 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 7 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności w zakresie cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
B. Sp. z o.o. (dalej: "B." lub "B.") zajmuje się produkcją i dystrybucją piwa. 100% udziałów w kapitale zakładowym B. posiada V. S. A. (dalej: "V."). V. również zajmuje się produkcją i dystrybucją piwa. V. posiada 3 zakłady produkujące piwo znajdujące się w 3 różnych miejscowościach.
posiada, oprócz udziałów w B., również udziały w kilku innych spółkach kapitałowych. V. planuje wniesienie aportu do spółki zależnej B. W zamian V. otrzyma udziały wyemitowane przez B. Przedmiotem aportu będzie zespół wszelkich składników materialnych i niematerialnych należących do V. (z wyłączeniem tych nielicznych składników, które zostaną wyraźnie wymienione w umowie), w ramach którego funkcjonują trzy zakłady produkcyjne. W ramach planowanego aportu, Wnioskodawca wniesie, w szczególności, następujące składniki majątkowe:
wszystkie nieruchomości gruntowe będące własnością V. oraz nieruchomości dla których V. jest użytkownikiem lub współużytkownikiem wieczystym
wszystkie nieruchomości budynkowe będące własnością V.: budynki produkcyjne (m.in. beczkownie, warzelnie, stacje uzdatniania wody, kotłownie, butelkownie), magazynowe, administracyjno-biurowe oraz garaże i warsztaty mechaniczne;
składniki majątkowe oraz wyposażenie będące własnością V., w tym: maszyny, urządzenia, sprzęt biurowy i pojazdy oraz wszelkie systemy techniczne lub administracyjne;
procesy, procedury, dokumentację oraz receptury używane lub stosowane w zakładach produkcyjnych V.;
zapasy surowców, produkcja w toku, oraz gotowe produkty;
opakowania;
pozostałe materialne i niematerialne składniki majątku, w tym składniki używane w związku z prowadzeniem dystrybucji produktów przez V., wliczając w to wyposażenie gastronomiczne, wyposażenie związane z handlem detalicznym, systemy administrowania i zarządzania dystrybucją oraz związane z tym procedury;
tajemnice handlowe V.;
księgi handlowe i rachunkowe oraz dokumenty V. związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, z wyjątkiem tych, których zachowanie przez V. wymagają przepisy prawa; w praktyce, V. i B. zawrą umowę, która zagwarantuje dostęp B. do dokumentów, które zgodnie z przepisami prawa będą musiały zostać w V.;
zezwolenia, licencje i pozwolenia, w takim zakresie, w jakim są one przenoszalne stosownie do obowiązujących przepisów prawa;
wszystkie wierzytelności (w tym należności handlowe), roszczenia i prawa przysługujące V.;
gotówka i prawa do rachunków bankowych (gotówka znajdująca się w kasie V. na dzień dokonania aportu zostanie przekazana do B.; rachunki bankowe należące na dzień aportu do V., wraz ze znajdującymi się na nich środkami, zostaną przekazane do B., w porozumieniu z bankiem; w V. zostanie pozostawiona jedynie gotówka w kwocie 20.000 zł);
udziały V. w trzech innych spółkach kapitałowych (należy zaznaczyć, że przedmiotem wkładu będą większościowe pakiety udziałów w 2 spółkach polskich oraz większościowy pakiet udziałów w 1 spółce z siedzibą w innym niż Polska państwie Unii Europejskiej, czyli wszystkie udziały winnych podmiotach posiadanych przez V. za wyjątkiem udziałów w B.);
zobowiązania V. - handlowe oraz z tytułu kredytów; w praktyce, z uwagi na fakt, że formalne przeniesienie zobowiązania wymaga zgody wierzyciela, strony dołożą starań, by uzyskać takie zgody; w przypadkach, w których okaże się to niemożliwe, B. jako podmiot zobowiązany wobec V. do uregulowania zobowiązań V. istniejących na dzień aportu dokona zapłaty z tytułu tych zobowiązań bezpośrednio do wierzycieli lub też zwróci V. kwotę tych zobowiązań, które po dniu aportu uregulowała V.;
prawo do oznaczenia "V." indywidualizującego przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa).
oraz B. zgodnie postanowią, że przedmiotu aportu nie będą stanowiły następujące składniki majątkowe:
udziały V. w spółce B. (udziały te są wyłączone z przedmiotu aportu, aby B. nie nabyła udziałów własnych);
gotówka w kwocie 20.000,00 zł;
firma V.: "V. S.A.";
księgi handlowe, które zgodnie z przepisami prawa muszą pozostać w V.
przeniesie również na spółkę B. prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych m.in. umów handlowych z dostawcami i odbiorcami, umów dotyczących dostawy mediów do zakładów produkcyjnych, itp. Do cesji praw i obowiązków z tytułu umów cywilnoprawnych dojdzie po transakcji aportowej, gdyż wymagają one zgody podmiotu trzeciego. W sytuacji, gdy dokonanie cesji okaże się niemożliwe, V. rozwiąże umowy z podmiotami trzecimi, a umowy potrzebne do kontynuowania działalności przez B. zostaną zawarte przez B. W szczególności:
* Aport będzie obejmował również przeniesienie na B. zobowiązań V. wynikających z udzielonych przez V. gwarancji. Nastąpi to w drodze pisemnego porozumienia z wierzycielem, który zaakceptuje, że gwarantem jest B.
* W związku z transakcją aportową, po dokonaniu aportu, V. dokona cesji na B. zawartych umów leasingu (na mocy tych umów V. jest leasingobiorcą majątku ruchomego, w szczególności środków transportu).
* Przeniesione będą również inne pozabilansowe składniki zobowiązań Spółki istniejące na dzień wniesienia aportu.
Dokonanie aportu będzie skutkowało przejściem zakładu pracy V. zgodnie z art. 23 (1) Kodeksu pracy. W konsekwencji, stosunki pracy istniejące na dzień transakcji aportowej pomiędzy V. a pracownikami V., będą po tej transakcji kontynuowane z B. jako pracodawcą (B. "przejmie" pracowników V.).
V. zmieni nazwę na "V. sp. z o.o." - po zmianie nazwa B. będzie więc niemal identyczna jak obecna nazwa V., z tą różnicą, że B. jest i pozostanie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, a V. jest i pozostanie spółką akcyjną. Wniosek o zmianę nazwy B. zostanie zgłoszony do Krajowego Rejestru Sądowego razem z wnioskiem o zarejestrowanie podwyższenia kapitału B. wskutek aportu.
Wszelkie składniki majątkowe będące własnością V. lub znajdujące się w dyspozycji V., nawet jeśli nie zostały wymienione powyżej, zostaną przeniesione aportem na B.
Zakłady produkcyjne (browary) będące częścią przedmiotu aportu funkcjonują jako części składowe V. od co najmniej kilku lat, a ich działalność ma charakter zorganizowany i ciągły (produkcja i dystrybucja piwa) i przynosi V. co roku zyski. Każdy zakład jest zlokalizowany w innej części kraju (R., Z., K.), a w ramach swojej działalności każdy zakład produkuje różne marki piwa.
Umowa aportowa wskaże wprost, że przedmiotem aportu V. do B. jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego.
Od dnia wniesienia aportu, B. będą kontynuować, w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe otrzymane aportem, działalność (działalność w zakresie produkcji i dystrybucji piwa), która będzie na dzień transakcji aportowej prowadzona przez V. Uzyskany przez B. aportem zespół składników materialnych i niematerialnych będzie umożliwiał prowadzenie przez BRL działalności w identycznym zakresie.
Pismem z dnia 13 marca 2013 r. Nr IPPB2/436-6/13-3/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez jednoznaczne przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, które winno być adekwatne do zadanego we wniosku pytania: "Czy B. w wyniku dokonania opisanej transakcji aportu będzie obowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych...".
Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie wyjaśniając, iż wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie pytania Nr 2 dotyczył podatku od czynności cywilnoprawnych. W treści stanowiska własnego Spółki w zakresie pytania Nr 2 zamiast zdania: "W związku z powyższym, zdaniem Spółki zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o p.c.c. opisana we wniosku transakcja wniesienia aportu do spółki B. nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług." powinno się znaleźć zdanie: "W związku z powyższym, zdaniem Spółki, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o p.c.c. opisana we wniosku transakcja wniesienia aportu do spółki B. nie będzie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych". W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca uzupełnił również kompleksowo swoje stanowisko w zakresie pytania Nr 2 wskazanego wniosku.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy przedmiotem aportu otrzymanego przez B. będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o p.d.o.p.
Czy B. w wyniku dokonania opisanej transakcji aportu będzie obowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.
Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania Nr 2 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ustawy o p.c.c., za zmianę umowy spółki, która podlega opodatkowaniu p.c.c. uważa się przy spółce kapitałowej - podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o p.c.c., nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:
łączeniem spółek kapitałowych,
przekształceniem spółki kapitałowe w inną spółkę kapitałową,
wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.
Biorąc pod uwagę, że ustawa o p.c.c. nie zawiera odrębnej definicji terminu "przedsiębiorstwo" również na jej gruncie należy posługiwać się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55 (1) kodeksu cywilnego, a przedmiot aportu (co zostało uargumentowane powyżej) należy uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) kodeksu cywilnego.
W związku z powyższym, zdaniem Spółki, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o p.c.c., opisana we wniosku transakcja wniesienia aportu do spółki B. nie będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, po stronie B. w związku z otrzymaniem tego aportu nie powstanie obowiązek zapłaty podatku.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.
Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:
rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
siedziba tej spółki - jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.
Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:
* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.
Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.
Z treści art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.
Definicję "przedsiębiorstwa" zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności:
oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
koncesje, licencje i zezwolenia;
patenty i inne prawa własności przemysłowej;
majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
tajemnice przedsiębiorstwa;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.
Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.
W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że B. Sp. z o.o. (dalej: "B." lub "B.") zajmuje się produkcją i dystrybucją piwa. 100% udziałów w kapitale zakładowym B. posiada V. S. A. (dalej: "V."). V. również zajmuje się produkcją i dystrybucją piwa. V. posiada 3 zakłady produkujące piwo znajdujące się w 3 różnych miejscowościach (w Zabrzu, Koszalinie i Rakszawie). V. posiada, oprócz udziałów w B., również udziały w kilku innych spółkach kapitałowych. V. planuje wniesienie aportu do spółki zależnej B. W zamian V. otrzyma udziały wyemitowane przez B. Przedmiotem aportu będzie zespół wszelkich składników materialnych i niematerialnych należących do V. (z wyłączeniem tych nielicznych składników, które zostaną wyraźnie wymienione w umowie), w ramach którego funkcjonują trzy zakłady produkcyjne. Umowa aportowa wskaże wprost, że przedmiotem aportu V. do B. jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Od dnia wniesienia aportu, B. będą kontynuować, w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe otrzymane aportem, działalność (działalność w zakresie produkcji i dystrybucji piwa), która będzie na dzień transakcji aportowej prowadzona przez V. Uzyskany przez B. aportem zespół składników materialnych i niematerialnych będzie umożliwiał prowadzenie przez B działalności w identycznym zakresie.
Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będzie istotnie przedsiębiorstwo Spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w zamian za jej udziały, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.